|
|
|
|
|
|
|
|
Incarto n. |
|
In nome |
|
||
|
|
|||||
|
|
|||||
|
composta dai giudici: |
Alessandro
Soldini, presidente,
|
|
segretario: |
Andrea Pedroli vicecancelliere |
statuendo sul ricorso del 20 novembre 1995
in materia di: Revisione IC/IFD 89/90 int., IC/IFD 91/92, IC/IFD 93/94
|
presentato da: |
__________ __________, __________ __________,
|
|
|
|
|
|
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. Con istanza del 16 maggio 1995, __________ __________, assicuratore, domandava all' Ufficio di tassazione di __________ -__________ una revisione delle tassazioni IC/IFD 1991-92 e 1993-94, notificate il 13 e il 20 dicembre 1993 e cresciute in giudicato, per il fatto che l' autorità di tassazione avrebbe calcolato il reddito imponibile prendendo in considerazione un periodo di computo molto limitato ed eccezionale; il reddito aziendale sarebbe infatti sceso in modo rilevante nei mesi immediatamente successivi.
L' Ufficio di tassazione respingeva l'istanza di revisione con decisione del 16 agosto 1995. La motivazione allegata spiegava che il reddito aziendale di cui l'istante domandava il riesame era stato concordato nel corso di un'udienza tenutasi presso lo stesso Ufficio in data 25 novembre 1993. Sarebbe dunque stato opportuno che il contribuente facesse valere in quella sede le sue riserve.
2. Il contribuente interponeva reclamo contro la suddetta decisione, in data 9 agosto 1995. Ribadiva che, per definire il reddito imponibile per un periodo di tassazione di ben 52 mesi l'autorità fiscale aveva preso in considerazione il reddito di soli 16 mesi (precisamente dal 1° settembre 1990 al 31 dicembre 1991). In seguito si sarebbe peraltro manifestato un notevole calo del reddito, non ancora verificabile al momento della redazione del verbale di audizione del 25 novembre 1993. Negli anni 1993 e 1994, infatti, la __________ __________ __________ avrebbe più volte modificato il contratto di agente generale, restringendo il suo campo di attività, fino a giungere alla disdetta per il 31 dicembre 1994.
L'autorità di tassazione respingeva il reclamo con decisione del 26 ottobre 1995, argomentando che il contribuente avrebbe dovuto sollevare le contestazioni relative alla flessione del reddito negli anni 1993 e 1994 entro i termini di reclamo per la relativa tassazione IC/IFD 1993-94, intimatagli in data 20 dicembre 1993.
3. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ __________ contesta la decisione dell' Ufficio di tassazione. Sostiene, in particolare, di avere fatto presente all'autorità fiscale l'avvenuta flessione del reddito già nel corso dell'audizione del 1993, anche se a quel momento non disponeva ancora dei bilanci degli anni 1993 e 1994.
4. Diritto applicabile
4.1.
Con l'entrata in vigore della nuova legge tributaria, il 1° gennaio 1995, la legge tributaria del 28 settembre 1976 è stata abrogata (art. 324 cpv. 1 LT 1994), anche se rimane applicabile alle tassazioni riferite ai periodi fiscali precedenti l'entrata in vigore della nuova legge, con riserva peraltro delle disposizioni transitorie (art. 324 cpv. 2 LT 1994). L'unica disposizione transitoria in materia di revisione prevede che alla revisione delle decisioni già cresciute in giudicato al momento dell'entrata in vigore della nuova legge si applichino i termini del diritto precedente (art. 318 cpv. 1 LT 1994); ne consegue che a tutte le domande di revisione presentate dopo l'entrata in vigore della nuova legge è applicabile la procedura prevista da quest'ultima, indipendentemente dal fatto che la decisione, oggetto della richiesta di revisione, sia o meno cresciuta in giudicato in regime di vecchio diritto (Rapporto di maggioranza della Commissione speciale in materia tributaria sul messaggio 13 ottobre 1993 concernente il progetto di nuova legge tributaria, n. 4169 R1 del 26 aprile 1994, p. 67).
4.2.
La nuova legge federale sull'imposta federale diretta, da parte sua, si limita a stabilire che «è abrogato il decreto del Consiglio federale del 9 dicembre 1940 concernente la riscossione di un'imposta federale diretta» (art. 201 LIFD), senza che una norma transitoria riservi l'applicazione del diritto previgente alle tassazioni cresciute in giudicato prima del 1° gennaio 1995, data scelta dal Consiglio federale, incaricato dall'art. 221 cpv. 2 LIFD di determinare l'entrata in vigore della nuova legge. Nel diritto amministrativo, d'altronde, vige il principio per cui in materia procedurale si applicano a tutte le questioni pendenti le nuove norme nel procedimento dinanzi all'autorità adìta, a prescindere dal fatto che la fattispecie si sia realizzata prima o dopo l'entrata in vigore della nuova legge (Imboden/Rhinow, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, VI ediz., Basilea 1986, p. 106; Knapp, Grundlagen des Verwaltungsrechts, Basilea 1992, vol. I, p. 127; Moor, Droit administratif, vol. I, II ediz., Berna 1994, p. 171; DTF 113 Ia 412; inoltre CDT n. __________.______________________________ del 28 agosto 1995 in re N. e L. R. v. anche StE 1995 B 110 n. 5).
4.3.
Ne consegue che alla fattispecie in esame sono applicabili le norme sulla revisione contenute, rispettivamente, nella legge tributaria del 1994 e nella legge federale sull'imposta federale diretta del 1990. Si vuole comunque precisare che, se anche si applicassero le disposizioni contenute nella legislazione abrogata, la decisione nel caso in questione non muterebbe, giacché la sola rilevante differenza fra le due normative è rappresentata dal nuovo motivo di revisione costituito dai crimini o delitti che hanno influito sulla decisione o sulla sentenza.
5. 5.1.
Sia in materia di imposta federale diretta sia in materia di imposta cantonale, sono tre i motivi di revisione, a vantaggio del contribuente, di una decisione o sentenza cresciuta in giudicato:
a) la scoperta di fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi;
b) la mancata considerazione, da parte dell'autorità giudicante, di fatti rilevanti o di mezzi di prova decisivi, che conosceva o doveva conoscere, oppure un'altra violazione di princìpi essenziali della procedura;
c) il fatto che un crimine o un delitto abbia influito sulla decisione o sulla sentenza.
(art. 232 cpv. 1 LT 1994, art. 147 cpv. 1 LIFD).
5.2.
Come già l’abrogata legge tributaria del 1976, entrambe le legislazioni in esame escludono poi la revisione se l’istante, ove avesse usato la diligenza che da lui poteva essere ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della procedura ordinaria il motivo di revisione invocato (art. 232 cpv. 2 LT 1994, art. 147 cpv. 2 LIFD).
L’istituto della revisione non è dato, cioè, per addurre fatti che si sarebbero potuti invocare già nella procedura di reclamo o di ricorso. Decidere altrimenti, ed ammettere automaticamente la revisione in caso di violazione di norme essenziali di procedura, significherebbe abolire ogni distinzione tra mezzi d'impugnazione ordinari e il rimedio straordinario della revisione, che non può supplire a un’omissione imputabile allo stesso contribuente, che ha diritto di avvalersi dei rimedi ordinari (cfr. DTF 111 Ib 210; 105 Ib 252, cons. 3b; 103 Ib 89 s., cons. 3; 98 Ia 572 s., cons. 5 b; ASA 43 p. 251; 34 p. 152, cons. 5 e 6; RTT 1978 p. 87 s., cons. Ia e 3a; Imboden/Rhinow, Verwaltungsrechtssprechung, Basilea 1986, n. 43, p. 265, IVc; Haesler, Die Revision rechtskräftiger Steuerverfügungen zugunsten des Steuerpflichtigen, ZBl 62 p. 121 s.; Känzig/Behnisch, Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. III, Basilea 1992, p. 362; AA.VV., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, p. 1111; Richner/Frei/Weber/ Brütsch, Zürcher Steuergesetz - Kurzkommentar, Zurigo 1994, p. 582; Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 436).
Di conseguenza, la revisione è esclusa, per esempio, nel caso dell’errore di dichiarazione, cioè quando, per trascuratezza del contribuente o del suo rappresentante, si è omesso di far valere nella procedura di tassazione o con i rimedi giuridici ordinari elementi di fatto essenziali, oppure nel caso in cui il contribuente avrebbe potuto scoprire subito l'errore di fatto o di diritto dell’autorità, controllando la tassazione notificatagli (Casanova, Änderungen rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide, in ASA 61 pp. 450-451).
6. 6.1.
Nella fattispecie, il ricorrente non fa valere né nella domanda di revisione né in questa sede, un fatto nuovo o un nuovo mezzo di prova che non avrebbe già potuto fare valere in sede di procedura di tassazione, segnatamente in occasione dell’udienza davanti all’ Ufficio di tassazione del 25 novembre 1993, in cui sono state definite la tassazione intermedia 1989-90 e le tassazioni ordinarie 1991-92 e 1993-94, quando già gli erano note le modifiche del contratto d’agenzia apportate dalla __________ __________ dal 1° gennaio 1993.
Il motivo di revisione risiederebbe, secondo il ricorrente, nelle modifiche contrattuali, che gli sarebbero state imposte dalla __________ __________ nel corso degli anni 1993 e 1994; modifiche per così dire a cascata, che per altro emergono dai contratti che il ricorrente ha prodotto, come gli era stato chiesto in occasione dell’udienza davanti a questa Camera del 29 febbraio 1996.
6.2.
Orbene, già per il fatto che le modifiche contrattuali, sulle quali il ricorrente intenderebbe sostanzialmente fondare la propria domanda di revisione, risalgono agli anni 1993 e 1994, sono inidonee a costituire un motivo di revisione, poiché si tratta di fatti posteriori ai periodi di computo che entrano in considerazione sia per la tassazione intermedia 1989-90 e la successiva tassazione ordinaria 1991-92, sia per la tassazione ordinaria 1993-94, che poggia sul periodo di computo 1991-92.
6.3.
Né si può ragionevolmente sostenere che la tassazione intermedia 1989-90, con effetto limitato dal 1° settembre al 31 dicembre 1990, come pure la tassazione ordinaria immediatamente successiva siano manifestamente errate, per il fatto che, fossero state note le modifiche contrattuali apportate dalla __________ __________ ai contratti dei suoi agenti generali, l’autorità fiscale avrebbe preso in considerazione un periodo di computo, da riportare a dodici mesi, maggiormente lungo.
6.3.1.
In caso di tassazione intermedia gli elementi di reddito e di sostanza colpiti dalla modifica sono infatti commisurati secondo le regole applicabili all'inizio dell'assoggettamento (art. art. 99 e 100 cpv. 3 LT 1976; art. 96 cpv. 1 e art. 41 cpv. 1 e 4 DIFD).
All'inizio dell'assoggettamento il reddito è tuttavia determinato, tanto per il periodo fiscale in corso che per quello successivo, sulla base del reddito conseguito dall'inizio dell'assoggettamento e durante almeno un anno, riportato a dodici mesi (art. 99 cpv. 1 LT). Né la LT 1976 né il DIFD stabiliscono un lasso di tempo preciso per l'accertamento del reddito medio da riportare a un anno e consentono alle autorità fiscali di scegliere il periodo di computo avuto riguardo alla ratio della norma, allo scopo di ottenere un risultato che rifletta la situazione reale del contribuente (DTF 103 Ib 322; STF del 5 settembre 1984 in re D. Me., non pubblicata, consid. 2 b; Känzig, Wehrsteuer ad art. 41, num. 12). Come rilevato dal Tribunale federale in DTF 103 Ib 344 la formulazione 'calcolato su un anno' e - data l'identità dei principi - anche quella del diritto cantonale 'riportato a dodici mesi' (cfr. art. 41 cpv. 4 DIFD e art. 96 cpv. 1 LT) stanno a indicare che il computo dell'imposta deve essere fondato su un reddito che sia rappresentativo della situazione dopo il mutamento (cfr. STF del 5 settembre 1984 consid. 2 b e consid. 7 a; Rep. 1980 pag. 33).
6.3.2.
L’estensione del periodo di computo oltre due anni non può e non deve essere considerata la regola, bensì l’eccezione in caso di inizio dell’assoggettamento o in caso di tassazione intermedia. Non si può quindi assolutamente sostenere che l’ Ufficio di tassazione abbia manifestamente errato non avendo esteso il periodo di computo dal 1° settembre 1990 fino alla fine del 1994, per tener conto delle variazioni contrattuali degli anni 1993 e 1994, che, in linea di principio, si sarebbero poi ripercosse sulla tassazione ordinaria 1995-96, se il ricorrente non avesse intrapreso un’attività salariata, lasciando quella di agente generale indipendente, dal 1° gennaio 1996 e fornendo così verosimilmente all’autorità fiscale un nuovo motivo di tassazione intermedia per passaggio da un’attività indipendente a una dipendente.
6.4.
A Questa Camera non sfugge certo l’aggravio d’imposta che grava sul contribuente. Ad esso non può tuttavia essere posto rimedio in sede di revisione, ossia mediante un rimedio giuridico straordinario.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 100.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 180.–
sono a carico del ricorrente.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente: Il Segretario: