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Incarto n. |
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In nome |
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composta dai giudici: |
Alessandro
Soldini, presidente,
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segretario: |
Andrea Pedroli vicecancelliere |
statuendo sul ricorso del 23 ottobre 1995
in materia di: imposte alla fonte
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presentato da: |
__________ __________, __________ __________,
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ritenuto
in fatto ed in diritto
1. Con decisione del 31 luglio 1995, l'Ufficio imposte alla fonte notificava alla __________ __________ di __________ un Rapporto di revisione relativo al periodo 1990/1994. Nello stesso, l'autorità di tassazione rilevava che a due dipendenti assoggettati alla fonte erano state versate indennità di trasferta, che celavano in realtà integrazioni di salario, che avrebbero pertanto dovuto essere comprese nel calcolo dell'imponibile. L'autorità decideva inoltre di aggiungere al salario di alcuni dipendenti, ospitati in appartamenti di proprietà della società stessa, un importo di fr. 250.– mensili, corrispondente al relativo vantaggio economico. Gli arretrati d'imposta complessivi erano commisurati in fr. 26'998.30.
2. La __________ __________ impugnava la suddetta decisione con reclamo alla stessa autorità, negando da un lato che le indennità di trasferta celassero un'integrazione del salario, trattandosi di versamenti effettuati a due specialisti che si recavano ogni fine settimana al proprio domicilio di __________, e contestando, dall'altro, la ripresa per vantaggi derivanti dalla locazione a prezzi di favore. L'Ufficio imposte alla fonte respingeva il gravame, con decisione del 22 settembre 1995, argomentando che le spese di trasporto per dipendenti sono già considerate nelle aliquote dell'imposta alla fonte; quanto alla ripresa per vantaggi derivanti dalla locazione degli appartamenti, l'autorità confermava l'insufficienza dei canoni stabiliti dalla ricorrente.
3. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, la __________ __________ postula l'annullamento della decisione dell'Ufficio imposte alla fonte, ribadendo in sostanza gli argomenti già esposti in sede di reclamo all'autorità fiscale: la natura di rifusione di spese dei rimborsi versati a due dipendenti residenti in Italia; e la conformità alla realtà economica dei canoni di locazione pretesi dai dipendenti.
Invitata a pronunciarsi in merito al ricorso, l'autorità resistente ha proposto di confermare la ripresa delle indennità di trasferta, mentre si è rimessa al giudizio della Camera per quanto attiene alla ripresa dei canoni di locazione, ammettendo che gli ispettori incaricati della verifica non hanno visionato gli appartamenti in questione.
4. 4.1.
Secondo la legge tributaria del 1976, in vigore fino al 31 dicembre 1994, sono soggetti a ritenuta di imposta alla fonte sul reddito d'attività lucrativa dipendente esercitata nel cantone:
a. i lavoratori stranieri che, senza permesso di domicilio, hanno il domicilio o la dimora fiscale nel Cantone;
b. i lavoratori che, pur non avendo domicilio o dimora fiscale in Svizzera, risiedono nel Cantone per corti periodi, durante la settimana o come frontalieri (cfr. art. 233 lett. a-b LT 1976).
L'imposta è prelevata sull'ammontare lordo della prestazione (cfr. art. 235 cpv. 1 LT 1976).
4.2.
Disposizioni analoghe sono pure contenute nella nuova legge tributaria e nella legge federale sull'imposta federale diretta (LIFD), entrambe entrate in vigore il 1° gennaio 1995, nonché nella legge federale sull'armonizzazione delle imposte dei Cantoni e dei comuni (LAID), in vigore dal 1° gennaio 1993.
In base a tali disposizioni, sono infatti soggetti ad una trattenuta d'imposta alla fonte per il loro reddito da attività lucrativa dipendente:
a. i lavoratori stranieri che, senza permesso di domicilio della polizia degli stranieri, hanno domicilio o dimora fiscali nel Cantone (art. 104 cpv. 1 LT; analogo, per l'imposta federale diretta, l'art. 83 LIFD);
b. i lavoratori che, senza domicilio o dimora fiscali in Svizzera, esercitano un'attività lucrativa dipendente nel Cantone per brevi periodi, durante la settimana o come frontalieri (art. 114 LT; per l'imposta federale diretta, l'art. 91 LIFD).
L'imposta è prelevata sui proventi lordi (cfr. art. 105 cpv. 1 LT; art. 84 cpv. 1 LIFD).
4.3.
Presupposto per la trattenuta d'imposta è che la "fonte" si trovi, rispettivamente, in Svizzera e nel Canton Ticino, cioè che la retribuzione per il lavoro prestato sia pagata da un datore di lavoro con domicilio, sede o succursale nel Canton Ticino; se ciò non accade, anche il reddito da attività dipendente dei contribuenti in questione viene tassato nell'ambito della procedura ordinaria Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 341).
4.4.
Sebbene il diritto svizzero dell'imposta sul reddito sia caratterizzato dal principio dell'imposizione del reddito lordo globale ed in particolare dal principio dell'imposizione in base alla capacità contributiva, tuttavia nel caso dell'imposizione alla fonte vengono presi in considerazione necessariamente alcuni redditi in quanto tali e le condizioni del contribuente, suscettibili di considerazione ai fini dell'imposizione, vengono valutate in misura molto limitata. La radicale difformità concettuale della procedura ordinaria di tassazione, da un lato, e della procedura di tassazione alla fonte, dall'altra, fa sì che debba essere del tutto esclusa una perfetta parità di trattamento fra chi è assoggettato alla prima e chi sottostà alla seconda. Anche tra contribuenti che sottostanno all'imposizione alla fonte, tale forma di tassazione potrà tutt'al più aspirare ad una parità di trattamento, ma non potrà mai raggiungerla. Finora, comunque, il Tribunale federale non ha mai avuto modo di precisare a partire da quale misura le disparità di trattamento che sono connaturate al sistema dell'imposta alla fonte acquistano una portata inaccettabile (Zigerlig, Quellensteuern, in AA.VV., Das neue Bundesrecht über die direkten Steuern, Berna 1993, p. 376 ss.; anche Agner/Jung/Steinmann, op. cit., p. 345).
5. La prima censura della ricorrente è indirizzata contro la decisione dell'autorità di tassazione di riprendere, a titolo di integrazione di salario, la rifusione delle spese che due dipendenti sopporterebbero per rientrare settimanalmente al proprio domicilio in Italia.
5.1.
Come ha opportunamente rilevato l'Ufficio imposte alla fonte, nella decisione impugnata, le spese professionali sono già calcolate nelle aliquote di trattenuta, con importi complessivi (art. 236 LT 1976, art. 107 cpv. 1 LT 1994, art. 86 cpv. 1 LIFD).
La procedura di imposizione alla fonte obbliga a semplificazioni e a calcoli forfettari, senza considerare le condizioni personali, ed in tal modo può solo garantire che l'onere fiscale sia quasi uguale a quello che sarebbe se si applicasse la procedura ordinaria. Per il singolo contribuente sono dunque inevitabili differenze, nei confronti non solo dei contribuenti tassati nell'ambito della procedura ordinaria ma anche di altri tassati alla fonte (Zigerlig, op. cit., p. 386; inoltre CDT n. __________.__________.__________ del 31 maggio 1995 in re P.P.).
5.2.
Ma, anche a voler prescindere da questa considerazione, non si può non tenere conto del fatto che le spese in questione non rientrerebbero comunque nella definizione di spese professionali e non sarebbero pertanto deducibili neppure nel quadro dell'imposizione ordinaria.
Si tenga presente, a tale proposito che anche il codice delle obbligazioni prevede espressamente che il datore di lavoro debba rimborsare al lavoratore tutte le spese rese necessarie dall'esecuzione del lavoro (art. 327a CO). Tale rimborso non rientra nel salario del lavoro, poiché non rappresenta una controprestazione per le prestazioni del lavoratore, bensì un compenso di spese che il lavoratore ha sostenuto nell'interesse del datore di lavoro (cfr. Rehbinder, Der Arbeitsvertrag, in: Berner Kommentar, Berna 1985, p. 393). Ebbene, lo stesso diritto privato definisce necessarie, ai fini dell'applicazione della norma in questione, solo quelle spese che sono in relazione diretta ed immediata con l'esecuzione del lavoro (p. es., spese postali e telefoniche, colazioni d'affari).
Quanto alle spese di trasferta, rientrano fra quelle necessarie solo gli spostamenti a destinazione di luoghi di lavoro esterni; essi sono luoghi di lavoro distinti dallo stabilimento ed in cui il lavoratore si trattiene per prestarvi lavoro, senza che vi abbia il domicilio o la dimora (Rehbinder, op. cit., p. 397).
Rientrano invece fra le spese personali, e non sono quindi soggetti a rimborso, i costi sostenuti per recarsi sul posto di lavoro, poiché è solo lavorando al luogo previsto che il lavoratore può adempiere i propri obblighi (__________).
Ebbene, i costi che i due dipendenti in questione, che trascorrono i giorni feriali a __________, sostengono per rientrare settimanalmente al domicilio in Italia non rientrano manifestamente nell'ambito delle spese necessarie, ragione per cui l'autorità di tassazione le avrebbe comunque imposte a titolo di integrazione di salario, anche se i dipendenti menzionati non fossero imposti alla fonte (cfr. p. es. CDT n.122 del 23 giugno 1994 in re J.P. e F.).
6. La ricorrente contesta in secondo luogo la ripresa di fr. 250.– al mese, che corrisponderebbe, secondo l'autorità fiscale, al vantaggio economico di cui godono i dipendenti ai quali viene concesso di abitare appartamenti di proprietà della stessa ricorrente. La ricorrente argomenta che l'Ufficio imposte alla fonte non avrebbe verificato gli appartamenti in questione e non sarebbe quindi in condizione di stimare il vantaggio economico di cui godono i dipendenti; conclude, dicendosi disposta tutt'al più a subire una ripresa di fr. 50.– al mese.
Come si è già accennato, nelle sue osservazioni al ricorso, l'autorità resistente ha ammesso che gli ispettori incaricati della verifica non hanno visionato gli appartamenti in questione, ma ritiene che la stessa ricorrente abbia implicitamente ammesso l'esistenza di un certo vantaggio economico, laddove si dice disposta ad ammettere una ripresa di fr. 50.–. L'Ufficio conclude però la sua presa di posizione, rimettendosi alla decisione della Camera di diritto tributario.
6.1.
Né la LT né il DIFD (dal 1.1.1995, la LIFD) prevedono la possibilità di una restituzione degli atti all'autorità di tassazione; al contrario, l'autorità di ricorso dispone del più ampio potere di indagine e di decisione, sicché essa dovrebbe in linea di massima pronunciarsi nel merito di un gravame. Tuttavia il Tribunale federale, pronunciandosi in materia di imposta federale diretta, ha precisato che, in determinate circostanze, si giustifica una restituzione degli atti all'autorità inferiore, in particolare quando, dopo che la stessa autorità di ricorso ha stabilito di nuovo i fattori imponibili, si tratti di procedere ad un nuovo accertamento degli importi corrispondenti, per il quale l'autorità di tassazione incontra minori difficoltà (cfr. ASA 43 p. 49 e p. 387; Känzig/Behnisch, Die direkte Bundessteuer, 2. ediz., vol. III, Basilea 1992, p. 278).
6.2.
Nella fattispecie, questa Camera non dispone di alcun elemento che possa consentirle di attribuire un valore locativo agli appartamenti in questione né è a conoscenza dei canoni di locazione stabiliti fra le parti, e definiti dall'autorità come condizioni di favore.
Di fronte all'ammissione della stessa autorità resistente, di non avere mai visionato gli appartamenti e di non essere quindi in grado di contestare le affermazioni della ricorrente, che si dice disposta ad accettare al massimo una ripresa di fr. 50.– al mese, appare inevitabile un rinvio degli atti all'autorità che ha emesso la decisione impugnata, perché proceda ad ulteriori accertamenti, tali da permettere una attendibile ed oggettiva stima delle «prestazioni in natura valutabili in denaro» e pertanto soggette alla trattenuta alla fonte.
7. La decisione impugnata deve dunque essere annullata nella misura in cui si riferisce alla ripresa per il vantaggio economico derivante dalla locazione degli appartamenti e gli atti rinviati all'Ufficio imposte alla fonte. Visto l'esito del ricorso, si giustifica di rinunciare a porre a carico della ricorrente la tassa di giustizia e le spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1. La decisione su reclamo del 22 settembre 1995 è annullata nella misura in cui si riferisce alla ripresa per il vantaggio economico derivante dalla locazione degli appartamenti e gli atti sono rinviati all'Ufficio imposte alla fonte, per una nuova decisione, in seguito agli accertamenti menzionati nella motivazione della presente decisione (in particolare, consid. 6).
2. Non si prelevano né tassa di giudizio né spese.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994). Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente: Il Segretario: