|
|
|
|
|
|
|
|
Incarto n. |
|
In nome |
|
||
|
|
|||||
|
|
|||||
|
composta dai giudici: |
Alessandro
Soldini, presidente,
|
|
segretario: |
Fiorenzo Gianinazzi Il segretario |
statuendo sul ricorso del 4 ottobre 1995
in materia di: IC/IFD 95/96
|
presentato da: |
__________ __________, __________ __________, rappr. da: __________ __________ __________, __________ __________,
|
|
|
|
|
|
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. __________ __________, nato nel 1968, si è iscritto a partire dall'anno scolastico 1992/93 al corso di maestria per lattonieri dell'Associazione padronale svizzera lattonieri e installatori, della durata di quattro anni. Nella tassazione IC/IFD 1995-96, notificata il 12 giugno 1995, l'UT gli concedeva la deduzione per spese di perfezionamento professionale limitatamente a fr. 2'000.-- per l'IC e a fr. 1'700.-- per l'IFD.
La notifica di tassazione IC/IFD 1995-96 veniva poi confermata con decisione su reclamo del 18 settembre 1995, osservando che il corso di maestria di lattoniere è essenzialmente volto a ottenere una formazione professionale più avanzata.
2. Con il presente, tempestivo ricorso __________ __________, assistito dalla Fiduciaria __________ __________, chiede la deduzione di fr. 7'265.-- di media annua per spese di perfezionamento dovute al corso che frequenta nel Canton __________. Fa presente che la frequentazione del corso gli provoca anche una non indifferente perdita di ore di lavoro, non compensata. Considera grottesca la distinzione che vien fatta fra spese per apprendere nozioni utili al proprio mestiere e nozioni utili per un eventuale cambiamento di attività.
L'AFC, con osservazioni del 1° febbraio 1996, propone l'accoglimento del ricorso, attirando l'attenzione sulla volontà del legislatore federale di estendere considerevolmente la sfera delle spese professionali fiscalmente deducibili.
3. 3.1
Sia secondo l'art. 25 cpv. 1 LT-1994 sia secondo l'art. 26 cpv. 1 LIFD le spese professionali deducibili sono: a) le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro; b) le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a turni; c) le altre spese necessarie per l'esercizio della professione; d) le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l'esercizio dell'attività professionale.
Tra gli altri costi e spese che non possono essere dedotti la legge annovera espressamente le altre le spese di formazione professionale (art. 33 lett. b LT-1994; art. 34 lett. b LIFD).
3.2 3.2.1
Sono considerate altre spese professionali quelle necessarie all’esercizio della professione che sono sopportate dal contribuente per l’acquisto di attrezzi e strumenti di lavoro (compresi hard- e software EED), di riviste e libri specializzati, per l’uso di una camera privata a scopi professionali, per abiti di lavoro, per l’usura particolare delle scarpe e degli abiti, per lavori pesanti, ecc. (art. 7 cpv. 1 DE della 8 novembre 1994). La relativa deduzione è ammessa nella misura complessiva di fr. 2’000.-- l’anno oppure delle spese effettive. In quest’ultimo caso dovranno essere giustificate la totalità delle spese e la loro necessità professionale (art. 7 cpv. 2 DE dell' 8 novembre 1994). La deduzione complessiva è ridotta proporzionalmente se l’attività lucrativa dipendente è esercitata solamente durante una parte dell’anno o a tempo parziale (art. 7 cpv. 3 DE dell' 8 novembre 1994).
Anche per l’IFD sono considerate altre spese professionali quelle necessarie all’esercizio della professione che sono sopportate dal contribuente per l’acquisto di attrezzi e strumenti di lavoro (compresi hard- e software EED), di riviste e libri specializzati, per l’uso di una camera privata a scopi professionali, per abiti di lavoro, per l’usura particolare delle scarpe e degli abiti, per lavori pesanti, ecc. (art. 7 cpv. 1 Ordinanza del 10 febbraio 1993). La deduzione è pari al 3% del salario netto, ritenuto un minimo di fr. 1’700.-- l’anno e un massimo di fr. 3’400.-- (cfr. appendice dell’ordinanza del 10 febbraio 1993). Tuttavia la riduzione forfettaria va ridotta in modo adeguato se l’attività lucrativa dipendente è esercitata solamente durante una parte dell’anno o a tempo parziale breve (art. 7 cpv. 2 Ordinanza del 10 febbraio 1993).
3.2.2
Le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali (nel testo tedesco: Weiterbildungs- und Umschulungskosten; nel testo francese: perfectionnement et reconversion professionnels) sono deducibili se connesse con l’esercizio dell’attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 cpv. 1 DE dell' 8 novembre 1994). Non è invece ammessa la deduzione delle spese di formazione vera e propria (nel testo tedesco: Ausbildungskosten; in quello francese frais de formation professionnelle) e quella delle spese già considerate nella deduzione prevista dall’art. 7 (art. 8 cpv. 2 DE dell' 8 novembre 1994; art. 33 lett. b LT-1994).
L'art. 25 cpv. 1 lett. e della previgente LT-1976 limitava invece la deduzione per spese di perfezionamento richieste dall'esercizio della professione a soli fr. 500.-- all'anno (art. 3 DE del 10 novembre 1992). Nelle spese di perfezionamento erano comprese anche le altre spese professionali (acquisti di attrezzi e di strumenti di lavoro, libri, riviste, ecc.). L'art. 32 lett. b LT-1976 precisava, di converso, che non erano deducibili non solo le spese per la formazione vera e propria, ma anche quelle connesse con l'avanzamento professionale (ASA 23 32; Masshardt/Tatti, Commentario DIFD, p. 198 s.). Così, ad esempio, la giurisprudenza di questa Camera, applicando la previgente normativa, aveva negato la deduzione delle spese sostenute per l'ottenimento del diploma di contabile federale (CDT n. __________ del __________ 1994 in re E. e C. Di. S.; CDT. n. __________ del __________ 1988 in re G.M.), quelle sopportate da una maestra di scuola elementare per ottenere l'abilitazione all'insegnamento nella scuola media (CDT n. __________ del __________ 1982 in re P.) o ancora quelle sopportate da un contribuente per frequentare un corso d'informatica che gli consentiva di avvalersi di migliori e superiori qualifiche professionali (CDT n. __________ del __________ 1986 in re G.G.), trattandosi non di spese per il perfezionamento ma per la formazione, risp. l'avanzamento professionale. Né sono mai state considerate deducibili le spese per l'ottenimento di un dottorato (ASA 60 pag. 356; Sammlung BGE no. 723).
3.2.3
Anche per l’IFD le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l’esercizio dell’attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 Ordinanza del 10 febbraio 1993). La deduzione non è ammessa se le spese riguardano la formazione vera e propria (art. 8 Ordinanza del 10 febbraio 1993; art. 34 lett. b LIFD).
L'art. 22bis cpv. 1 lett. c del previgente DIFD includeva la deduzione per le spese per il perfezionamento professionale nelle deduzioni per altre spese rese necessarie dall'esercizio della professione. Diversamente dall'art. 32 lett. b LT-1976, l'art. 23 DIFD non menzionava invece esplicitamente tra le spese non deducibili quelle per la formazione e l'avanzamento professionali. La sua formulazione non era però esauriente, bensì solo indicativa. La non deducibilità delle spese per la formazione era quindi stata sancita dalla costante giurisprudenza, interpretando le nozioni di altre spese rese necessarie dall'esercizio della professione e di perfezionamento (ASA 23 32; Masshardt/Tatti, Commentario DIFD, p. 198 s.).
La giurisprudenza del Tribunale federale aveva altresì stabilito che nella nozione di perfezionamento rientravano anche i costi per una migliore formazione nel quadro della professione appresa e già esercitata, ma non quando il perfezionamento mirava a consentire un futuro cambiamento di professione (ASA 60 358; DTF 113 Ib 117, consid. 2a). In effetti, il perfezionamento non comprende soltanto gli sforzi per mantenere conoscenze e capacità professionali già acquisite, ma anche gli sforzi intesi a acquisirne di nuove per meglio esercitare la medesima professione. Nella misura in cui le spese di perfezionamento sono invece mirate a consentire il raggiungimento di una posizione professionale chiaramente più elevata di quella precedente o addirittura un mutamento di professione, non sono deducibili (ASA 60 358; DTF 113 Ib 117, consid. 2a).
Non andava comunque mai persa di vista la notevole importanza alla relazione che doveva sussistere tra reddito conseguito e spese sostenute, perché si giustificasse la deduzione di queste ultime. Circa l'intensità di tale relazione dottrina e giurisprudenza concordavano sul fatto che si potevano considerare spese per conseguire il reddito solo quelle effettuate direttamente per ottenere il reddito oppure che avevano una diretta relazione economica col conseguimento del reddito; altri parlavano di una correlazione di carattere organico od addirittura causale (Funk, Der Begriff der Gewinnungskosten nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht, 2. ediz., Zurigo 1991, p. 64 ss.).
3.2.4
Come rileva l'AFC nelle proprie osservazioni al ricorso, la formulazione dell'art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD, letta alla luce del Messaggio del Consiglio federale del 25 maggio 1983 (cfr. commento agli art. 26 e 27 del disegno di legge), in cui per altro la norma proposta menzionava espressamente solo il perfezionamento della formazione richiesta dall'esercizio della professione, sta chiaramente a indicare la volontà del legislatore federale di estendere considerevolmente la sfera delle spese professionali deducibili. Pur ammettendo che le spese di riconversione professionale, in quanto servissero alla preparazione di una nuova professione, rientravano sistematicamente tra le spese di formazione professionale vere e proprie, se ne ammetteva tuttavia la deduzione nella misura in cui erano in rapporto con la professione attuale, segnatamente quando il contribuente era indotto a riciclarsi a causa di circostanze esterne, quali la chiusura di imprese. Con ciò, come si legge nel Messaggio, il legislatore ha voluto tener conto fiscalmente dei problemi d'impiego, cui erano e sono tuttora confrontate talune branche economiche.
3.2.5
La Circolare dell' Amministrazione federale delle contribuzioni n. __________ del 22 settembre 1995 va quindi letta in questo contesto, segnatamente alla luce della volontà del legislatore di ampliare notevolmente la deduzione delle spese di perfezionamento e riconversione professionali.
Sono considerate spese di perfezionamento quelle che permettono al contribuente di mantenersi aggiornato nella professione appresa, risp. di soddisfare le nuove e crescenti esigenze. In questa categoria rientrano le spese per ripassare e rielaborare nozioni già acquisite (per es. corsi di ripetizione o perfezionamento propri del settore, seminari, congressi, ecc.), come anche le spese per corsi di lingue e. per esami che possono far parte di questa categoria. Sono inoltre deducibili, secondo la Circolare dell' Amministrazione federale delle contribuzioni, le spese inerenti al perfezionamento di una professione già appresa ed esercitata, come nel caso dell’impiegato di commercio che diventa perito contabile o del pittore che dà gli esami di maestria. Sono inoltre deducibili le spese di riqualificazione sopportate dal contribuente, poco importano i motivi, in seguito al cambiamento dell’attività finora esercitata (cfr. Circolare Amministrazione federale delle contribuzioni n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2).
3.2.6
Non sono deducibili unicamente le spese per la formazione di base, vale a dire le spese necessarie per acquisire capacità e conoscenze per l’esercizio di una professione, per es. il tirocinio, la scuola di commercio, la maturità, gli studi universitari ecc. (cfr. Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum BStG, n. 3 ad Art. 34 LIFD; Circolare Amministrazione federale delle contribuzioni n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.1), come pure, più in generale, le spese sostenute in vista di esercitare in futuro un’attività professionale principale: esse non sono considerate spese di riqualificazione (Circolare Amministrazione federale delle contribuzioni n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2).
3.2.7
Per quanto concerne la LT-1994, che ha adottato la medesima formulazione del legislatore federale allineandosi con ciò sulla sua posizione - non a caso il Messaggio del Consiglio di Stato concernente il progetto di nuova legge tributaria del 13 ottobre 1993, a pag. 32, fa espressamente riferimento all'art. 26 cpv. 1 LIFD e all'art. 9 cpv. 1 LAID - si vuole infine notare, per completezza, che tra gli altri costi e spese, che non possono essere dedotti, non fa più menzione, a differenza del previgente art. 32 lett. b LT 1976, delle spese per l'avanzamento professionale, ma unicamente di quelle di formazione. La LIFD, dal canto suo, menziona invece per la prima volta la non deducibilità delle spese di formazione professionale (art. 33 lett. b LT-1994; art. 34 lett. b LIFD). Si tratta tuttavia, per quanto detto in precedenza, di una modifica meramente redazionale, che non implica alcuno mutamento sostanziale dei principi che presiedono e già presiedevano la deduzione per spese di perfezionamento professionale (per tutte: ASA 60 358; DTF 113 Ib 117, consid. 2a).
4. 4.1
Nel caso di un lattoniere che frequenta un corso per diventare maestro lattoniere, il corso serve all'avanzamento nella professione esercitata.
Nulla osta quindi, nel presente caso, così come proposto dall'AFC nelle sue osservazioni del 1° febbraio 1996, all'accoglimento del ricorso e all'ammissione della deduzione delle relative spese nella misura in cui sono documentate e definitivamente sostenute dal ricorrente.
4.2
L'importo delle spese viene quantificato in fr. 7'265.-- di media annua. Gli atti dell'incarto non consentono tuttavia di stabilire con precisione le spese sopportate dal ricorrente per il conseguimento della maestria di lattoniere.
Certo, con il ricorso, sono state prodotte diverse pezze giustificative relative a tasse d'iscrizione, acquisto di materiale, pernottamento e vitto ecc., che non consentono però di giungere all'importo annuo medio di cui viene chiesta la deduzione. In particolare le spese di trasferta, per altro innegabile, sono documentate unicamente mediante una dichiarazione delle FFS sul costo del biglietto di 2.a classe. Nulla si sa invece sul numero delle trasferte.
In simili condizioni appare opportuno retrocedere gli atti all' Ufficio di tassazione perché si pronunci sull'entità delle spese deducibili, non senza prima aver impartito un congruo termine al ricorrente per produrre eventuali ulteriori prove, conteggi o spiegazioni e, se del caso, averlo sentito.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è accolto a' sensi dei considerandi.
§ Di conseguenza, gli atti del procedimento sono retrocessi all' Ufficio di tassazione per complemento d'istruzione e nuova decisione suscettibile di ricorso, conformemente al consid. 4.2.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente: Il Segretario: