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Incarto n. |
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In nome |
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composta dai giudici: |
Alessandro
Soldini, presidente,
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segretario: |
Andrea Pedroli vicecancelliere |
statuendo sul ricorso del 23 agosto 1995
in materia di: IMVI
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presentato da: |
__________ __________ __________, __________ __________, rappr. da: avv. __________. __________, __________ __________,
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ritenuto
in fatto ed in diritto
1. L'__________ __________ alla __________ __________, divenuta poi Immobiliare __________ __________ (in seguito: __________) era proprietaria nel Comune di __________ in zona __________ alla __________ delle particelle contigue n. __________ di mq 762 e n. __________ di mq 404 e delle particelle pure contigue n. __________ di mq 222 e n. __________ di mq 1224. I due gruppi di particelle contigue erano separati dalla particella n. __________ di proprietà di terzi.
1.1.
Il 21 febbraio 1991 __________ __________ aveva acquistato il diritto di compera sulle particelle contigue n. __________, di originari mq 115, e n. __________, di originari mq 1331, che gli era stato ceduto al prezzo di fr. 2'695'000.-- dai beneficiari __________, __________, __________, __________ e __________. Entrambe le particelle venivano poi apportate il 26 gennaio 1993 da __________ __________ alla __________, al loro valore d'acquisto.
Il 18 gennaio 1994, su istanza della __________, veniva rettificato il confine tra le due particelle contigue. La nuova particella n. __________ risultava di una superficie di mq 222 e la nuova particella n. __________ di mq 1224.
1.2.
Le particelle n. __________ di mq 762 e n. __________ di mq 404 sono, dal canto loro, il risultato di un'operazione di raggruppamento e successivo frazionamento delle particelle contigue n. __________ di mq 647, n. __________ di mq 463 e n. __________ (proprietà coattiva della particella n. __________) di mq 56. La particella n. __________, di originari mq 647, era stata venduta a __________ __________ da __________ __________ al prezzo di fr. 1'950'000.-- l’ 8 settembre 1991; la particella n. __________, di originari mq 463, con proprietà coattiva sulla particella n. __________, di originari mq 56, era stata venduta a __________ __________, il medesimo giorno, dalla __________ __________ al prezzo di fr. 900'000.--.
Il 28 luglio 1992 le tre particelle venivano raggruppate in un'unica particella, la n. __________ (nuova), di complessivi mq 1166, che veniva poi apportata da __________ __________, assieme alle particelle n. __________ e n. __________, alla __________ il 26 gennaio 1993, per un prezzo corrispondente al suo valore d'acquisto.
Il 3 maggio 1993, su istanza della __________, la particella n. __________ veniva nuovamente frazionata in due particelle, la particella n. __________ (nuova), di mq 762 e la particella n. __________ (nuova), di mq 404.
2. Il 27 agosto 1993 la __________ vendeva all'Istituto Nazionale Svizzero di Assicurazione contro gli Infortuni (INSAI) la particella n. __________ di mq 762 al prezzo di fr. 2'000'000.-- e il 26 gennaio 1994 la particella n. __________ di mq 404 e la particella n. __________ di __________ al prezzo a corpo di fr. 1'435'000.--. Di proprietà della __________, dopo le due vendite all'INSAI, rimaneva ancora soltanto la particella n. __________ di mq 1224.
2.1.
L'Ufficio dei registri, autorità di tassazione in materia di imposta sul maggior valore immobiliare, emetteva le tassazioni relative alla due vendite effettuate dalla __________ all'INSAI:
- l’alienazione della particella n. __________ veniva dichiarata non imponibile, poiché il valore del precedente acquisto (fr. 1’862’518.- per il terreno + di fr. 100’000.- per l’immobile, aumentati del 5%) superava il valore della contrattazione di fr. 2’000’000.- (cfr. decisione su reclamo del 3 dicembre 1993);
- l’imponibile derivante dall’alienazione delle particelle n. __________ e __________ veniva per contro determinato in fr. 602’367.-. Dal valore della contrattazione (fr. 1’435’000.-) veniva dedotto il valore del precedente acquisto, che veniva stabilito in fr. 792’984.- per la particella n. __________ e in fr. 39’649.- per la particella n. __________ (cfr. decisione su reclamo del 6 maggio 1994).
2.2.
La __________ ricorreva in tempo utile contro entrambe le decisioni su reclamo alla Divisione delle contribuzioni, contestando il valore del precedente acquisto attribuito dall’ Ufficio dei registri ai diversi fondi alienati.
2.3.
La Divisione delle contribuzioni, con un’unica decisione del 23 giugno 1995, accoglieva parzialmente i ricorsi, determinando il valore d’acquisto dei fondi in maniera diversa dall’UR:
- l’alienazione della particella n. __________ veniva nuovamente dichiarata non imponibile; il valore d’acquisto dell’immobile veniva elevato a complessivi fr. 2’060’586.--, che, aumentati del 5% di legge, superavano ancor più largamente il valore della contrattazione di fr. 2’000’000.--;
- l’imponibile derivante dall’alienazione delle particelle n. __________ e __________, per contro, veniva ridotto da fr. 602’367.-- a fr. 171’673.--. Dal valore della contrattazione di fr. 1’435’000.-- veniva sottratto il valore del precedente acquisto, fissato complessivamente in fr. 1’203’169.-.
Essendosi trattato in entrambi i casi, secondo la Divisione delle contribuzioni, di fondi acquistati per un prezzo globale, essa ha proceduto a ventilare il prezzo d’acquisto globale in base al valore di stima delle particelle al momento dell’acquisto, conformemente alla giurisprudenza di cui in CDT n. __________ del 4 dicembre 1992 in re L.
3. Con il presente, tempestivo ricorso la __________, assistita dall’avv. __________, contesta unicamente la tassazione relativa all’alienazione delle particelle n. __________ e n. __________. Incontestata, e quindi non oggetto del presente litigio, è la tassazione dell’alienazione della particella n. __________, esente per carenza d’imponibile.
Secondo la ricorrente è fondamentale distinguere l’acquisto della particella n. __________, comperata assieme alla particella n. __________ al prezzo di fr. 2’695’000.--, dall’acquisto della particella n. __________, che, invece, proviene dal frazionamento delle particelle n. __________, __________ e __________, precedentemente raggruppate ma originariamente acquistate da proprietari diversi, per cui, in questo caso, non è improprio parlare di un precedente acquisto di più fondi per un prezzo globale. Alla particella n. __________ va attribuito, sempre secondo la ricorrente, un valore di fr. 987’477.-, che, aggiunti a quello (incontestato) della particella n. 2937 di fr. 413’755.-, supera, se aumentato del 5% di legge, il valore della contrattazione. Come già spiegato dalla ricorrente nel ricorso alla Divisione delle contribuzioni, il valore della particella n. __________ di complessivi mq 1166 altro non è che la somma del valore d’acquisto dei tre mappali originari, vale a dire fr. 2’850’000.-. Il prezzo del precedente acquisto della particella n. __________ va quindi determinati in fr. 987’477.- (fr. 2’444,35 per metro quadrato moltiplicato per la superficie: mq 404).
La Divisione delle contribuzioni propone la reiezione del ricorso.
4. Questa Camera, per i motivi che seguono, non può condividere il calcolo effettuato dalla Divisione delle contribuzioni nella decisione su ricorso impugnata in questa sede.
4.1.
Lo Stato preleva un'imposta sul maggior valore immobiliare (IMVI) che colpisce l'incremento di valore o il guadagno realizzato nelle alienazioni di fondi (art. 1 LIMVI).
Soggiacciono tra l'altro all'imposizione le alienazioni di fondi di cui l'alienante è proprietario da oltre cinque anni, se il valore dell'alienazione supera il valore ufficiale di stima aumentato del 5 % (art. 2 cpv. 1 lett. a LIMVI) e le alienazioni di fondi di cui l'alienante è proprietario da non più di cinque anni, se il valore dell'alienazione supera il valore determinato nella precedente contrattazione aumentato del 5 % (art. 2 cpv 1 lett. a LIMVI).
Oggetto dell'IMVI è pertanto la differenza di valore determinata conformemente ai suddetti disposti (art. 5 cpv. 1 lett. a, b LIMVI), ritenuto che anche l'alienante proprietario del fondo da oltre cinque anni può scegliere di essere imposto, in applicazione dell'art. 5 cpv. 1 lett. b LIMVI, sulla differenza tra il valore della precedente contrattazione e il valore d'acquisto (art. 5 cpv. 2 LIMVI).
4.2.
Da quanto precede risulta dunque che il contributo sul maggior valore immobiliare è una c.d. imposta reale, il cui oggetto è costituito dal profitto obiettivo conseguito con l'alienazione, senza riguardo alla capacità contributiva dell'alienante: ai fini dell'imposizione, la persona del beneficiario o i motivi che hanno portato all'operazione sono per principio irrilevanti (DTF 99 Ia 709 consid. 3b; Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, 4. ediz., Zurigo 1992, p. 130; Locher, Das Objekt des bernischen Grundstückgewinnsteuer, Berna, 1976, p. 47; Guhl, Die Spezialbesteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo, 1953, p. 68 e 270/71).
Ne consegue che l'autorità di tassazione, di regola, non deve tener conto delle circostanze particolari del singolo caso se le premesse legali per l'imposizione sono adempiute (Rep. 1985 p. 269 ss.). Da tali presupposti discende il principio della c.d. gesonderte Gewinnermittlung, per il quale cioè la base per l'accertamento dell'utile è rappresentata dal solo immobile alienato (Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, vol. IV, p. 205; AA.VV., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, p. 699 e 736; CDT n. 247 del 27 ottobre 1993 in re F.A.; inoltre CDT n. 300 del 30 dicembre 1994 in re B. F. e CDT n. 299 del 30 dicembre 1994 in re B. W.).
4.3.
Va inoltre rilevato che l'IMVI colpisce, senza riguardo alla capacità contributiva dell'alienante, non soltanto ogni atto d'alienazione formale (compravendite; art. 2 cpv. 1 LIMVI), ma anche ogni atto d’alienazione sostanziale o, meglio, economica, tra cui per es. l’alienazione di azioni o quote sociali di società immobiliari (art. 2 cpv. 2 lett. a LIMVI) e gli apporti a una società (art. 2 cpv. 2 lett. b LIMVI) e, più in generale, qualsiasi negozio giuridico i cui effetti, riguardo al potere di disporre del fondo, sono parificabili, economicamente a quelli di un’alienazione (art. 2 cpv. 2 lett. f LIMVI).
4.4.
Non va altresì perso di vista che per valore del precedente acquisto (art. 5 cpv. 1 lett. b LIMVI) si deve intendere, come emerge chiaramente dall’art. 2 cpv. 1 lett. b LIMVI, il valore determinato nella precedente, vale a dire il valore accertato dall'autorità di tassazione (Ufficio dei registri) o dell'autorità di ricorso (Dipartimento delle finanze - Divisione delle contribuzioni, risp. Camera di diritto tributario) con decisione cresciuta in giudicato. Dal valore così determinato ci si può dipartire solo se è dato un motivo di revisione a favore o a sfavore che consenta di togliere la forza di cosa giudicata alla decisione (art. 22 cpv. 1 LIMVI, in particolare la lett. b, procedimento penale).
4.5.
Va infine ricordato che, secondo l'art. 11 cpv. 1 LIMVI, nel caso di alienazione di fondi ceduti per un valore globale e acquistati in epoche diverse, il valore dell'alienazione è ripartito proporzionalmente al valore commerciale dei singoli fondi. È applicabile in tal caso per ogni singolo valore l'aliquota d'imposta prevista per l'imponibile complessivo.
La stessa norma è di converso applicabile, secondo l'art. 11 cpv. 2 LIMVI, quando viene alienato, separatamente, un fondo acquistato assieme ad altri per un valore globale.
5. 5.1.
Da quanto precede emerge, di primo acchito, che è sbagliato considerare quale valore del precedente acquisto il valore d’acquisto dei fondi da parte di __________ __________. Dal momento che tutti i fondi da lui acquistati hanno formato oggetto di apporto da parte di __________ alla __________, il valore del precedente acquisto, cui occorre fare riferimento, è quello che scaturisce dalla tassazione dell’apporto dei fondi alla __________.
5.2.
Non sembra però, da quanto risulta dall’incarto, che l’apporto di detti fondi abbia mai fatto oggetto di tassazione. Vero è che un apporto al valore d’acquisto non può comportare per definizione alcun maggior valore imponibile. L’accertamento del valore della contrattazione è nondimeno indispensabile, anche se il trasferimento di proprietà va esente da imposta per carenza d’imponibile, poiché serve a determinare il valore del precedente acquisto in caso di nuovo trasferimento, come d’altronde si è verificato nel presente caso.
5.3.
La questione non è indifferente, come invece potrebbe apparire, per diversi motivi. Certo, il valore della contrattazione, dal momento che l’apporto è avvenuto al valore d’acquisto, coincide con il (precedente) valore d’acquisto. Nondimeno, la tassazione serve, da un lato, a accertare il dies a quo per stabilire la durata del possesso; dall’altro, a accertare che l’oggetto acquistato dalla __________, a dipendenza delle diverse operazioni di raggruppamento e frazionamento effettuate da __________ __________, non risultano essere i diversi fondi separati da lui acquistati, bensì, nel caso della particelle originarie n. __________, n. __________ e n. __________, la nuova particella n. __________ di mq 1166.
5.4. Imposizione alienazione particelle __________ e __________
La __________, quindi, oltre ad aver acquistato le particelle n. __________ e n. __________ che hanno mantenuto l’identità che avevano quando le aveva acquistate __________ __________, ha acquistato anche la particella n. __________, che aveva invece acquisito una nuova identità e una nuova dimensione.
a) Valore del precedente acquisto part. __________
Il problema è quindi semplicemente quello di ripartire il valore della particella n. __________ al momento dell’apporto (fr. 2’850’000.-) sulle due nuove particelle ricavate al momento del frazionamento. Non è quindi questione né di un acquisto da uno stesso proprietario di più fondi per un prezzo globale, né dell’acquisto di fondi diversi da proprietari diversi con prezzi diversi (cfr. sub 1.2). La particella n. __________ è stata acquistata in blocco dalla __________ attraverso l'apporto da parte di __________ __________ per un valore di fr. 2’850’000.-.
Il criterio di ripartizione del valore più corretto pare essere quello della superficie. Il prezzo del precedente acquisto della particella n. __________ va quindi stabilito, come proposto dalla ricorrente, ma in virtù di un diverso ragionamento, in fr. 987’478.- [(fr. 2’850’000 ./. mq 1166) x mq 404].
b) Valore del precedente acquisto part. __________
Non è difficile, a questo punto, calcolare il valore del precedente acquisto della part. 2937: basta ripartire il valore dell'apporto in proporzione alla superficie dei due fondi apportati ad un prezzo globale. Il valore del precedente acquisto ammonta cioè a fr. 413'755.-- [(fr. 2'695'000 : mq 1446) x mq 222)]. Si tenga presente che la superficie di mq 222 non è quella del fondo al momento dell'apporto, bensì quella della part. n. __________ in seguito alla rettifica del confine del 18 gennaio 1994 (v. supra, cons. 1.1.); è tuttavia a tale stato del fondo che ci si deve riferire, se si vuole disporre di un valore congruente.
c) Valore di alienazione part. __________ e __________
L'art. 11 cpv. 1 LIMVI dispone che per fondi diversi venduti per un prezzo globale, il valore dell’alienazione è ripartito proporzionalmente al valore commerciale dei singoli fondi. Vista loro ubicazione e considerato in particolar modo come l’INSAI abbia pure acquistato da terzi la particella n. __________, che si frapponeva tra le particella n. __________ e __________, sembra equo attribuire a entrambe le particelle vendute per un prezzo globale lo stesso valore commerciale al metro quadrato. Per il che si ottiene per la particella n. __________ un valore della contrattazione di fr. 508’898.- [(fr. 1’435’000.-- : mq 626) x mq 222] e per la particella n. __________ un valore di fr. 926’102.- [(fr. 1’435’000.-- : mq 626) x mq 404]
5.5. Imposizione alienazione part. n. __________
Quale conseguenza della correzione del valore del precedente acquisto della della particella n. __________ in fr. 987’478.- va riveduta, per evidenti ragioni di buona fede,vista la stretta connessione delle due tassazioni, anche la tassazione non contestata con il presente ricorso, ma oggetto di un’unica decisione da parte della Divisione delle Contribuzioni. Alla particella n. __________ va attribuito infatti un valore del precedente acquisto di fr. 1’862’521.- [(fr. 2’850’000 ./. mq 1166) x mq 762].
5.6.
Riassumendo si hanno quindi i seguenti valori di acquisto e della contrattazione:
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Particella |
Valore acquisto |
Valore contrattazione |
Imponibile |
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N. 3112 5% |
fr. 987’478.- fr. 44'373.- |
fr. 926’102.- |
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N. 1053 5% |
fr. 1’862’522.- fr. 98'126.- |
fr. 2’000’000.- |
fr. 44'353.- |
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N. 2937 5% |
fr. 413’755 fr. 20’688.- |
fr. 508’898.- |
fr. 74’455.- |
Ai valori d’acquisto va aggiunto, evidentemente, il 5% di legge.
L’alienazione della particella n. __________ non dà dunque luogo a imponibile. Per la particella n. __________ l’imponibile risulta invece di fr. 44’353.-, come indicato in via subordinata nelle osservazioni dell’11 settembre 1995 della Divisione delle contribuzioni; per la particella n. __________ l’imponibile risulta di fr. 74’455.-.
6. Il ricorso è dunque parzialmente accolto. Di conseguenza, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali, e non si assegnano ripetibili.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 20 LIMVI, 11 RIMVI e 185 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è parzialmente accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su ricorso del 23 giugno 1995 è riformata nel senso che per la particella n. __________ l’imponibile ammonta a fr. 74’455.- e per la particella n. __________ l’imponibile risulta invece di fr. 44’353.-.
§§ Gli atti vengono pertanto retrocessi all'autorità di tassazione per l'emissione di nuovi conteggi.
2. Non si prelevano né spese né tassa di giudizio.
Non si assegnano ripetibili.
3. Intimazione alle parti.
4. Il presente giudizio è definitivo (art. 184 cpv. 3 LT).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente: Il Segretario: