|
|
|
|
|
|
|
|
Incarto n. |
|
In nome |
|
||
|
|
|||||
|
|
|||||
|
composta dai giudici: |
Alessandro
Soldini, presidente,
|
|
segretario: |
Fiorenzo Gianinazzi Il segretario |
statuendo sul ricorso del 24 gennaio 1995
in materia di: IC/IFD 93/94 (IC/IFD 13/95)
|
presentato da: |
__________ e __________ __________, __________ __________, rappr. da: __________ __________ __________ __________, __________ __________,
|
|
|
|
|
|
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. __________ __________, di professione esercente, ha cessato l'attività alla fine del 1991; per questo motivo è stata allestita una tassazione intermedia con effetto dal 1° gennaio al 31 dicembre 1992 ed è stato imposto con imposta annua intera l'utile di liquidazione conseguito con il passaggio della sostanza aziendale nella sfera privata.
Sia nella notifica della tassazione intermedia del 26 febbraio 1993 sia nella notifica della successiva tassazione ordinaria IC/IFD 1993-94 del 29 aprile 1994 l' Ufficio di tassazione ha esposto al contribuente un reddito da pigioni di fr. 93'000.-- di media annua, corrispondente a quello conseguito nel 1992 riportato a dodici mesi.
Con tempestivo reclamo __________ __________ chiede l'imposizione in media annua, vale a dire in ragione di fr. 38'500.-- all'anno e non nella misura determinata dall'autorità fiscale nella tassazione intermedia (fr. 93'000.--), del reddito da pigioni relativo all'immobile che aveva formato oggetto di tassazione annua intera, nel periodo precedente, per passaggio dalla sfera aziendale a quella privata. L'art. 99 LT non prevede, secondo il contribuente, alcun motivo d'intermedia per inizio d'imponibilità di un reddito immobiliare; esso va quindi imposto unicamente in media annua nel periodo successivo.
Con decisione 16 gennaio 1995 l' Ufficio di tassazione ha respinto il reclamo del contribuente.
2. Con il presente, tempestivo ricorso il contribuente, sempre assistito dalla __________ __________ & __________ __________, ripropone lo stralcio del reddito da pigioni considerato dall' Ufficio di tassazione e la sua imposizione semplicemente in media annua. A seguito della cessazione dell'attività aziendale l'immobile è stato trasferito definitivamente nella sfera della sostanza privata, quindi - argomenta il ricorrente - esso dovrebbe essere sottoposto a tassazione sulla base dei criteri normalmente adottati quando una persona entra in possesso di un immobile, l'estrazione contabile essendo un trapasso a tutti gli effetti. L' Ufficio di tassazione, con la tassazione contestata, ha di fatto effettuato una tassazione intermedia non prevista dalla legge, prova ne sia che in caso di cessazione dell'affitto il contribuente non potrà beneficiare di una tassazione intermedia.
All’udienza del 20 giugno 1995 le parti si sono confermate nelle rispettive posizioni.
3. 3.1.
Di regola sia l'imposta federale diretta sul reddito che l'imposta cantonale sono calcolate sul reddito medio dei due anni civili precedenti il periodo fiscale (art. 41 cpv. 1 DIFD e art. 95 cpv. 1 LT). Se tuttavia nel corso di un periodo di tassazione le basi di calcolo si modificano durevolmente, viene eseguita una tassazione intermedia basata sul reddito annuo conseguito al momento della modifica (art. 96 DIFD, rispettivamente dell'art. 99 cpv. 1 lett. b LT). Fra i motivi - elencati limitativamente dall'art. 96 cpv. 1 DIFD - che danno diritto alla tassazione intermedia vi è la cessazione dell'attività lucrativa (DTF 109 Ib 11; STF II Corte di diritto pubblico, del 25 maggio 1984 in re G.M. St.; Känzig, Wehrsteuer, ad art. 42 nota 29; Rivier, Droit fiscal suisse, p. 262). Detto motivo è anche previsto dall'art. 99 cpv. 1 lett. b LT.
3.2.
Di regola l'imposta sul reddito è calcolata sul reddito medio annuo dei due anni che precedono il periodo fiscale (art. 95 cpv. 1 LT). In caso di tassazione intermedia (art. 99 LT) gli elementi di reddito e di sostanza colpiti dalla modifica sono commisurati secondo le regole applicabili all'inizio dell'assoggettamento (art. 100 cpv. 3 LT). All'inizio dell'assoggettamento il reddito è tuttavia determinato, tanto per il periodo fiscale in corso che per quello successivo, sulla base del reddito conseguito dall'inizio dell'assoggettamento e durante almeno un anno, riportato a dodici mesi (art. 99 cpv. 1 LT).
I medesimi principi valgono anche per l'IFD (art. 96 cpv. 1 e art. 41 cpv. 1 e 4 DIFD).
Come rilevato dal Tribunale federale (DTF 103 Ib 344) la formulazione calcolato su un anno e - data l'identità dei principi - anche quella del diritto cantonale riportato a dodici mesi (cfr. art. 41 cpv. 4 DIFD e art. 96 cpv. 1 LT) stanno a indicare che il computo dell'imposta deve essere fondato su un reddito che sia rappresentativo della situazione dopo il mutamento (STF del 5 settembre 1984 in re D.M., inedita, consid. 2b e 2c, 7a; Rep. 1980 pag. 33).
Applicando la normativa suddetta, questa Camera ha riconosciuto che non v'è ragione, in linea di principio, che l' autorità fiscale consideri nella tassazione ordinaria successiva un reddito diverso da quello considerato dalla data dell'inizio dell'attività dipendente (CDT n. 296-297 del 15 ottobre 1990 in re R.M.; CDT n.200 del 26 settembre 1994 in re G. e B. B.).
3.3.
La nozione di elementi del reddito colpiti dalla modificazione deve essere interpretata in senso largo e comprende tutte le modificazioni della situazione del reddito del contribuente che sono direttamente o indirettamente in relazione col motivo della tassazione intermedia (Sammlung BGE n. 655. STF del 10 ottobre 1986 in re B.= ASA 1988 152).
4. 4.1.
Nel caso in esame, __________ __________ ha cessato l’attività di esercente alla fine del 1991. La cessazione dell’attività lucrativa indipendente ha avuto una duplice conseguenza.
Da un lato, l’imposizione del profitto in capitale conseguito con il trasferimento dell’immobile aziendale, in cui era situato l’esercizio pubblico, dalla sostanza aziendale a quella privata. La relativa tassazione è cresciuta in giudicato (cfr. notifica di tassazione dell’imposta annua intera in caso di intermedia ex art. 101 LT, del 19 febbraio 1993 e notifica di tassazione dell’imposta speciale sui profitti in capitale - IFD- di pari data).
Dall’altro, l’allestimento della tassazione intermedia per cessazione dell’attività, nella quale il reddito aziendale comprensivo dell'uso aziendale dell'immobile (fr. 60’000.--) è stato sostituito dai nuovi redditi, segnatamente dal reddito della sostanza immobiliare (fr. 93’000.--) derivante dalle pigioni incassate con la locazione dell’immobile entrato a far parte della sostanza privata, riportato, come vuole la legge, a dodici mesi (cfr. notifica della tassazione intermedia del 26 febbraio 1993, pure cresciuta incontestata in giudicato).
4.2.
Nella tassazione ordinaria IC/IFD 1993-94 l’ Ufficio di tassazione ha nuovamente esposto al contribuente il reddito della sostanza aziendale di fr. 93’000.-- già considerato nella tassazione intermedia. Il ricorrente critica, come si è visto, questo modo di procedere argomentando, da un lato, che l’autorità fiscale ha già colpito il passaggio dell’immobile aziendale nella sfera privata e, dall’altro, che così facendo si finisce per introdurre surrettiziamente un nuovo motivo d’intermedia non previsto dalla legge.
Entrambi gli argomenti, per quanto si vedrà, sono privi di pregio.
4.3.
Va ribadito, innanzi tutto, che in linea di principio non esiste alcun motivo perché gli elementi di reddito modificati, che sono stati considerati nella tassazione intermedia, la quale, come si è visto è cresciuta incontestata in giudicato, non siano ripresi tali e quali anche nella successiva tassazione ordinaria. Da questo punto di vista l’atteggiamento assunto dal ricorrente nella memoria ricorsuale è quanto meno contraddittorio con l’atteggiamento precedente in occasione della tassazione intermedia.
4.4.
Va comunque osservato che il ricorrente non può trarre alcun beneficio dal fatto che egli sia già stato fatto oggetto di una tassazione speciale per passaggio della sostanza dalla sfera aziendale a quella privata. L’argomento ricorsuale disattende infatti la sostanziale differenza tra l’oggetto dell’imposta speciale sul profitto in capitale e quello dell’imposta ordinaria. Se l’imposta ordinaria colpisce il reddito periodico prodotto dalla sostanza immobiliare (pigioni e affitti, valore locativo, ecc.), il profitto in capitale, invece, colpisce l’arricchimento dovuto alla realizzazione di un bene o di un diritto, sia attraverso la vendita sia attraverso il suo trasferimento nella sfera privata. In altre parole, un arricchimento soltanto virtuale, ad esempio una plusvalenza, viene trasformato attraverso l'evento della realizzazione in un arricchimento materiale (Rivier, Droit fiscal suisse, p. 142 s.).
Non può quindi essere convincentemente sostenuto che l’imposizione del profitto in capitale escluda l’imposizione del provento periodico della sostanza immobiliare, che non viene meno attraverso la realizzazione del profitto; tutt’al più può subire una modificazione (ad esempio da pigione a valore locativo) che non ne fa venir sostanzialmente meno la natura di reddito (periodico) della sostanza.
4.5.
Non ha miglior fortuna l’ulteriore argomento ricorsuale, segnatamente l’ asserita introduzione surrettizia di un motivo d’intermedia non previsto dalla legge. Come si è visto la tassazione intermedia comporta la riconsiderazione degli elementi toccati dalla stessa. Nel caso di cessazione dell’attività indipendente, il reddito aziendale che viene meno è rimpiazzato dai redditi sostitutivi.
Il trasferimento della sostanza aziendale nella sfera privata a seguito della cessazione dell’attività fa venir meno il valore locativo dell'uso aziendale dell'immobile, facendo sorgere di converso un nuovo reddito: in caso di uso proprio il valore locativo, in caso di affitto a terzi le pigioni incassate. Non v’è quindi ragione di non sostituire la fonte di reddito estinta dal verificarsi del motivo d’intermedia con il nuovo reddito sostitutivo, connesso sempre con lo stesso motivo d’intermedia, non diversamente dal caso in cui il profitto in capitale viene realizzato vendendo l’immobile aziendale. Pacificamente, in un tale caso, all’estinzione del reddito della sostanza immobiliare determinato dall’uso aziendale del proprio immobile, fa riscontro l’esposizione non solo del capitale realizzato con la vendita, ma anche del suo reddito presunto.
La dottrina è d’altronde unanime al proposito. Bernardoni/Duchini, esaminando gli effetti della trasformazione di una ditta individuale in società anonima sulla tassazione intermedia del contribuente che passa da indipendente a salariato della propria società, considerano pacificamente tra gli elementi toccati dall’intermedia gli affitti derivanti dall’affitto dell’immobile (Bernardoni/Duchini, La fiscalità dell’azienda, Lugano 1992 p. 405:) Della medesima opinione è anche Cortesi, il quale, partendo da un esempio analogo, ritiene pacificamente che nel caso in cui l’azionista metta a disposizione dei locali alla nuova società, l’affitto costituisce un nuovo elemento di reddito che va determinato conformemente alla situazione di mercato e considerato (Cortesi, La trasformazione di una società di persone in una società di capitali, in RDAT 1994 I p. 426).
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 111 DIFD e 185 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 600.--
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.--
per un totale di fr. 680.--
sono a carico del ricorrente.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 184 cpv. 3 LT).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 112 DIFD).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente: Il Segretario: