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Incarto n. |
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In nome |
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composta dai giudici: |
Alessandro
Soldini, presidente,
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segretario: |
Andrea Pedroli vicecancelliere |
statuendo sul ricorso del 26 maggio 1995
in materia di: IC/IFD 93/94 /IC/IFD 83/95)
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presentato da: |
__________ e __________ __________, __________ __________,
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ritenuto
in fatto ed in diritto
1. Nella tassazione IC/IFD 1993-94 l’ Ufficio di tassazione di Locarno ha esposto a __________ e __________ __________ un valore locativo della propria casa, situata a Verscio, di fr. 5’100.--, dal quale ha dedotte forfetariamente le spese di manutenzione in ragione del 25%, vale a dire di fr. 1’275.-- (cfr. notifica della tassazione del 13 marzo 1995).
Con tempestivo reclamo del 12/17 marzo 1995 i contribuenti hanno chiesto la deduzione analitica delle spese di gestione e di manutenzione della loro casa, sopportate negli anni di computo 1991-92, ivi comprese quelle rivolte al risparmio energetico. Con decisione su reclamo dell’ 8 maggio 1995 l’UT ha invece confermato la deduzione forfetaria concessa in sede di notifica della tassazione, argomentando che lavori di riattazione effettuati immediatamente dopo l’acquisto dell' immobile non possono essere dedotti dal reddito lordo secondo la giurisprudenza del Tribunale federale. L'acquisto risale infatti al 15 dicembre 1989.
2. Con il presente, tempestivo ricorso __________ e __________ __________ chiedono nuovamente la deduzione analitica delle spese di gestione e di manutenzione, ivi comprese quelle per il risparmio energetico.
3. 3.1.
La legge tributaria consente la deduzione dai proventi della sostanza privata delle spese effettive di manutenzione, di gestione e di amministrazione, ivi compresi i contributi ricorrenti ad esclusione di quelli versati una tantum (art. 30 cpv. 1 LT). Analogamente la legge federale ammette la deduzione dal reddito lordo delle spese di manutenzione di fondi e fabbricati durante il periodo di computo (art. 22 cpv. 1 lett. e DIFD). Sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore dell'immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l'uso e ne mantengono la redditività (cfr. CDT n. 262 del 28 agosto 1986 in re R.T.; Bottoli, Lineamenti di diritto tributario ticinese, 1977, p. 66; Känzig, Wehrsteuer, all'art. 22 cpv. 1 lett. e DIFD, n. 161, p. 649; CDT n. 52 del 22 febbraio 1983 in re A. D.R., in RTT 1983 p. 106). Non sono invece deducibili i costi che influenzano il valore commerciale, il prezzo di un immobile e ne costituiscono un incremento (art. 23 DIFD) e una miglioria (art. 32 lett. e LT). Queste spese sono infatti considerate degli investimenti (cfr. ASA 41 p. 179 ss.; RTT 1973 p. 79 ss.; CDT n. 282/91 del 31 ottobre 1991 in re CE M.; CDT n. 262 del 28 agosto 1986 in re R.T.).
3.2.
Particolare importanza riveste la deduzione delle spese di riattazione di un immobile appena acquistato. Se in un primo tempo la giurisprudenza del Tribunale federale considerava spese di manutenzione ogni spesa tecnicamente qualificabile come tale, con la sentenza pubblicata in DTF 99 Ib 362 ss. (cfr. ASA 42 p. 536 ss.) la massima istanza giudiziaria della Confederazione ha modificato la propria prassi, privilegiando l'interpretazione economico-soggettiva, poiché solo in questo modo si tien correttamente conto della capacità contributiva del soggetto fiscale. Secondo il Tribunale federale l'immobile al momento dell'acquisto rappresenta un determinato valore, che dipende in particolare dal suo stato di conservazione. Possono pertanto essere dedotte dal reddito lordo unicamente quelle spese che servono a mantenere o ripristinare questo valore. Le spese di manutenzione che provocano un aumento di valore che va al di là di quello che aveva l'immobile al momento dell'acquisto, sono invece da considerare quali spese (non deducibili) per l'acquisto o il miglioramento di beni patrimoniali secondo l'art. 23 DIFD. Ne consegue, di regola, che lavori di riattazione effettuati immediatamente dopo l'acquisto non possono essere dedotti dal reddito lordo. Sono deducibili solo i costi sopportati per eliminare un danno verificatosi dopo l'acquisto. Questa soluzione si impone, secondo il TF, anche per ragioni di parità di trattamento, con riferimento alla capacità contributiva, tra i contribuenti che acquistano un immobile in cattivo stato di manutenzione e quelli che lo acquistano dopo l'esecuzione dei lavori di restauro da parte del venditore (cfr. inoltre DTF 103 Ib 197 ss., ASA 47 p. 203 ss.; ASA 49 p. 563 ss., cons. 3 a; ASA 50 p. 70 ss.; Zwahlen, Die einkommensteuerrechtliche Behandlung von Liegenschaftskosten, Basilea, 1986, p. 91 ss.; AA.VV., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, p. 382 s.; Circolare ACC n. 33/2 dell' 8 settembre 1992, cifra 3.1).
3.3.
In altre parole, nel caso di riattazione di immobili fatiscenti, il Tribunale federale ha rinunciato a esaminare la natura di ogni singola spesa; ha adottato cioè una visione economico-soggettiva (subjektiv-wirtschaftliche Betrachtungsweise), che privilegia il punto di vista di chi effettua simili opere e beneficia del reddito dell’immobile, piuttosto che il nesso della spesa con l’immobile, per accertare se si tratti di un costo volto singolarmente a mantenerne il valore o a incrementarlo, vale a dire se di manutenzione o di miglioria (Zwahlen, op. cit., p. 93; AA.VV., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, loc. cit.).
3.4.
Un esame particolare meritano in questo contesto le opere volte al risparmio energetico. Indubitabilmente, tali opere costituiscono delle vere e proprie opere di miglioria. Tuttavia il Legislatore, per ragioni di politica extra-fiscale intesa a favorire misure di risparmio energetico da parte dei proprietari di immobili, ha voluto consentirne la deduzione, derogando al principio generale che non ammette la deduzione delle spese che aumentano il valore dell’immobile (cfr. Circolare ACC n. 33/2 dell’ 8 settembre 1992, cifra 3; Masshardt/Tatti, Commentario IFD, p. 181; CDT n. 112 del 19 aprile 1985 in re H. K.; Zwahlen, op. cit., p. 112 s.; AA.VV., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, p. 384).
Tale deroga, che introduce nella sistematica della legge una sorta di masso erratico, pone delicati problemi non sempre di immediata soluzione. Quando ad esempio il proprietario di un immobile esegue investimenti volti al risparmio energetico poco dopo aver acquistato l’immobile, occorre decidere se simili opere vadano globalmente comprese nei costi di riattazione e quindi non siano deducibili in virtù di quanto esposto al consid. 3.3, oppure invece se non debbano comunque essere considerate deducibili malgrado denotino uno stretto nesso temporale con altre opere di restauro o di ripristino dell’immobile.
3.5.
Orbene, a mente di questa Camera, la risposta deve essere data tenendo conto della ratio specifica cui simili investimenti ubbidiscono e non del principio generale, vale a dire della sistematica della legge, che nega la deduzione delle spese che incrementano il valore dell’immobile. Diversamente si finirebbe per negare la deducibilità degli investimenti di risparmio energetico, di cui il Legislatore ha voluto ammettere la deduzione per ragioni di politica energetica, indipendentemente dalla loro natura intrinseca di costi di investimento.
L'esecutivo argoviese ha perfettamente colto la frizione creatasi nella sistematica della legge consentendo la deduzione delle misure di risparmio energetico, tant’ è che ne ha espressamente previsto la deduzione indipendentemente dal loro carattere di costi d’investimento (AA.VV., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, p. 383; inoltre p. 306 con riferimento al § 19 cpv. 3 StGV-AG).
In questo stesso senso ha deciso anche il Tribunale amministrativo del Canton Neuchâtel, che in una sentenza del 4 settembre 1992 ha stabilito che "contrairement aux frais d' entretien d' un immeuble, les frais engagés même immédiatement après l' acquisition d' un immeuble par le contribuable pour des travaux permettant d' économiser l' énergie sont déductibles du revenu" (RF 50 / 1995 p. 149). Anche secondo i giudici neocastellani, la distinzione tra costi di manutenzione e costi di investimento (miglioria) "n'a aucune raison d'être s'agissant d'une question qui ne porte pas sur la manière d'imposer en fonction de la capacité contributive, mais concerne uniquement la manière dont on veut promouvoir, sur le plan fiscal, les investissements visant à économiser de l'énergie" (RF 1995 p. 151).
3.6.
Devono quindi essere concesse, conformemente alla Circolare n. __________/__________, le seguenti deduzioni per risparmio d'energia. Va ammessa integralmente la spesa per la posa di vetri isolanti (fr. 589.--). Va inoltre parzialmente ammessa la spesa per l'installazione di una stufa ad alto rendimento energetico (fr. 25'318.--) e, meglio per la parte eccedente la sostituzione del precedente impianto che non sarebbe deducibile in ragione della stretta connessione temporale con l'acquisto dell'immobile. Essa viene fissata equamente in due terzi. Lo stesso dicasi per la razionalizzazione dell'impianto elettrico in funzione del risparmio energetico (fr. 2'003.--). Parzialmente e, meglio, nella misura di un terzo appare equo ammettere anche la deduzione per la porta d'entrata nord con installazione di doppi vetri isolanti
(fr. 3'700.--).
Non può invece essere ammessa la deduzione per l'isolazione della doccia e la posa di nuove piastrelle (fr. 1'442.--), in quanto appare avere in modo nettamente preponderante carattere di spesa di manutenzione effettuata in stretta connessione temporale con l'acquisto dell' immobile. Lo stesso dicasi per la posa del contatore dell'acqua potabile (fr. 273.--), per gli adattamenti necessari per la sostituzione di elementi della cucina (fr. 550.--), per la sostituzione di apparecchi di cucina risalenti agli anni sessanta (fr. 5'680.--) e intonacatura del locale (fr. 138.--).
4. In linea di principio è inoltre ammessa la deduzione delle spese di amministrazione e di gestione (cfr. Bottoli, Lineamenti di diritto tributario ticinese, 1977, p. 66; Känzig, Wehrsteuer, all'art. 22 cpv. 1 lett. e DIFD, n. 161, p. 649; Feldmeier, Die steuerliche Behandlung der Liegenschaftskosten, in RF 41 1986, p. 456).
4.1.
Per costante giurisprudenza, questa Camera, ha sempre considerato che le spese di riscaldamento, così come quelle d'acqua, elettricità, fognatura, spazzatura ecc. costituiscono dei consumi fiscalmente considerati, come nel caso degli inquilini, destinazione di reddito per il contribuente e la sua famiglia (cfr. CDT n. 246 del 10 giugno 1983 in re F.T.; CDT n. 372 del 2 settembre 1983 in re E.M.; art. 32 lett. a LT e 23 DIFD; CDT n. 489 del 12 dicembre 1986 in re Ma.; v. anche Epiney-Colombo, Deduzioni fiscali per spese di amministrazione e manutenzione di immobili, in RDAT II 1991, p. 308).
4.2.
Esaminando le singole voci di spesa, rientrano tra i costi deducibili i premi d'assicurazione per l'edificio, cioè nella fattispeie l'assicurazione incendi ed acqua e responsabilità civile, per complessivi fr. 936.-- in media annua (cfr. Masshardt / Tatti, Commentario, Lugano 1985, p. 180; Reimann / Zuppinger / Schärrer, op. cit., p. 344; AA.VV., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, cit., p. 374 s.). Non possono invece essere concessi in deduzione né la tassa per l'acqua potabile né le spese di pulizia della fognatura né le spese di illuminazione, riscaldamento e acqua calda (ibidem; cfr. anche l'allegato n. 2 alla Circolare n. __________ dell'Amministrazione cantonale delle contribuzioni).
5. Ricapitolando, devono essere concesse le seguenti deduzioni:
- vetri isolanti fr. 589.--
- riscaldamento ad alto rendimento fr. 16'878.--
- razionalizzazione impianto elettrico fr. 1'335.--
- isolazione porta nord fr. 1'850.--
- assicurazioni fr. 1'872.--
totale fr. 22'524.--
pari a fr. 11'262.-- di media annua.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 111 DIFD e 185 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è parzialmente accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo dell' 8 maggio 1995 è riformata nel senso che la deduzione per spese di manutenzione (cifra 16.a) è portata da fr. 1'275.-- a fr. 11'262.-- di media annua.
§§ Gli atti del procedimento vengono pertanto retrocessi all' Ufficio di tassazione per l'emissione di nuovi conteggi.
2. Non si prelevano né spese né tassa di giustizia.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 184 cpv. 3 LT). Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 112 DIFD).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente Il Segretario