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Incarto n. |
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In nome |
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composta dai giudici: |
Alessandro
Soldini, presidente,
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segretario: |
Fiorenzo Gianinazzi Il segretario |
statuendo sul ricorso del 25 ottobre 1994
in materia di: IC/IFD 91/92
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presentato da: |
__________ __________, __________ __________, rappr. da: __________. __________, __________ __________,
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ritenuto
in fatto ed in diritto
1. Il 17 marzo 1989 __________ __________ cedeva alla __________ __________ __________ le cento azioni della __________ __________ al prezzo di fr. 2’650’000.--, di cui fr. 1’290’000.-- versati seduta stante, ulteriori fr. 300’000.-- versati su di un conto fruttifero vincolato a tre mesi presso __________ di Locarno il giorno stesso, quattro rate annuali di fr. 265’000.-- ciascuna, la prima versata il 1° marzo 1990, l’ultima il 1° marzo 1993 e garantite da una fidejussione semplice __________ di Locarno. Parallelamente alla cessione delle azioni, il 17 marzo 1989 veniva stipulato tra __________ e la __________ __________ __________ un accordo mediante il quale quest’ultima si impegnava a versare entro il 31 dicembre 1989 un importo supplementare di fr.100’000.- oltre interessi e riconosceva inoltre a __________ una partecipazione del 10%, in ogni caso, non inferiore a fr. 30’000.--. agli utili che sarebbero stati conseguiti nel 1989. A __________ __________ veniva inoltre garantito, indipendentemente dall’attività pratica svolta e dal relativo salario, un’ indennità minima mensile di fr. 1’000.-- quale presidente del Consiglio di amministrazione.
La __________ __________ __________ era stata appositamente costituita il 30 gennaio 1989 con un capitale sociale di soli fr. 50’000.-- dalla __________ __________ __________ in __________, da __________ __________ in __________ e da __________ __________ in __________, e aveva genericamente per scopo il finanziamento e la partecipazione a imprese finanziarie, commerciali, immobiliari e industriali in Svizzera in particolare nel settore edile e di ingegneria civile. Per consentire l’operazione di cessione delle azioni __________ di Locarno, con lettera 15 marzo 1989, aveva inoltre concesso alla __________ __________ l’apertura di un credito in conto corrente di fr. 1’100’000.-- garantito dalla cessione di fatture per un importo prudentemente valutato in fr. 1’130’000.-- e in pari tempo dalla cessione del contratto di ca. fr. 1’500’000.-- stipulato con il Cantone per la manutenzione delle strade.
2. L’ Ufficio di tassazione ravvisava nella vendita delle azioni della __________ __________ alla __________ __________ __________ una liquidazione parziale indiretta. Nella notifica di tassazione IC/IFD 1991-92 del 29 aprile 1994 imponeva pertanto a __________ __________ gli utili derivanti da detta liquidazione per un importo di fr. 758’188.--, poiché la vendita della azioni ad una holding sottoposta al principio del valore contabile avrebbe avuto quale conseguenza l’impoverimento della società alienata. L’ Ufficio di tassazione imponeva inoltre al contribuente l’importo di fr. 30’000.-- versatogli a titolo di partecipazione agli utili.
3. __________ __________, assistito dal fiduciario __________ __________, presentava tempestivo reclamo contro la notifica di tassazione del 29 aprile 1994, argomentando che il venditore non si identifica né direttamente né indirettamente con l’acquirente; che la società alienata si è impoverita soltanto dopo la vendita delle azioni e all’insaputa del venditore delle azioni; che __________ non ha collaborato in alcun modo all’operazione.
4. Con decisione del 26 settembre 1994 l’UT respingeva il reclamo, ravvisando nella cessione delle azioni la collaborazione del venditore. Secondo l’ Ufficio di tassazione, l’apertura del conto corrente presso l’ __________ di Locarno in data 15 marzo 1989 non è stata effettuata all’insaputa di __________ __________, poiché egli è rimasto amministratore unico della __________ __________ fino al 10 luglio 1989. Comunque, secondo l’autorità di tassazione, la collaborazione passiva è indiscutibile: a __________ non poteva infatti sfuggire la circostanza che la __________ __________ __________ aveva un capitale sociale di soli fr. 50’000.-- e che quindi non poteva far fronte ai propri impegni senza coinvolgere la società ceduta, tanto più che al momento della firma del contratto l’alienante aveva ricevuto la somma di fr. 1’590’000.-- e che l'importo restante era assistito da garanzie. Inoltre, quando il 10 luglio 1989 la __________ __________ concedeva un prestito alla __________ __________ __________ di fr. 1’100’000.--, __________ __________ era ancora membro del consiglio di amministrazione della società ceduta. L’insieme di queste circostanze ha fatto sì che la __________ __________ - osserva ancora l' Ufficio di tassazione - si venisse a trovare in breve sull’orlo del fallimento, poiché le consistenti riserve esistenti ancora al 31 dicembre 1988 erano state consumate o, meglio, di fatto prelevate dal precedente l’azionista.
5. Con il presente, tempestivo ricorso __________ __________ contesta l’imposizione del reddito derivante dalla liquidazione parziale indiretta della __________ __________. Argomenta, in sostanza, che gli non era a conoscenza del castello costruito __________. __________ e dal __________ __________ per finanziare l’acquisto delle azioni della __________ __________ da parte della __________ __________ __________. Afferma inoltre di non aver mai trattato con l’ __________. Il prelevamento di utili dalla __________ __________ è stato progettato, conclude il ricorrente, da __________ e __________ ed è quindi a loro che l’ Ufficio di tassazione deve rivolgersi.
Pendente causa, le parti sono state citate per una discussione in contraddittorio. In seguito sono stati sentiti i testi citati dal ricorrente, segnatamente la __________ __________, segretaria dell’impresa di costruzioni __________ __________ sin dall’inizio dell’attività e il consulente fiduciario __________ __________.
6. 6.1.
Secondo l’art. 21 cpv. 1 lett. c DIFD è soggetto all’imposta qualsiasi reddito che derivi da sostanza mobile, specialmente da interessi, rendite o quote di utili provenienti da crediti e partecipazioni d’ogni genere, come pure da indennità o vantaggi speciali valutabili in denaro accordati in più di questi redditi o in loro vece. È considerata tale, sempre secondo l’art. 21 cpv. 1 lett. c DIFD ogni prestazione valutabile in denaro fatta dalla società ai possessori di diritti di partecipazione, mediante pagamento, girata, accreditamento, conteggio o in altro modo che non costituisce un rimborso delle esistenti quote di capitale sociale.
Analoga normativa è prevista dall’art. 19 cpv. 1 lett. b LT. Secondo questa norma sono imponibili i dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure le prestazioni valutabili in denaro fatte dalla società ai possessori di diritti di partecipazione mediante pagamento, girata, accreditamento conteggio o in altro modo, che non costituiscono un rimborso delle esistenti quote di capitale sociale.
6.2.
Entrambe le norme si ispirano a criteri di carattere economico (per quanto riguarda l’art. 21 cpv. 1 lett. c DIFD si vedano DTF 115 Ib 241, consid. 3b e DTF 115 Ib 252, consid. 2b con riferimenti).
Secondo la costante giurisprudenza del Tribunale federale sono dunque imponibili non soltanto i dividendi ordinari o straordinari ma anche ogni distribuzione periodica o unica di utili o riserve, quali i conferimenti in natura in occasione di fusioni, le cessioni di attivi commerciali e le partecipazioni al risultato di una liquidazione parziale o totale (DTF 115 Ib 240; DTF 115 Ib 251; DTF 115 Ib 258; ASA 58 594, 601; ASA 60 537; RDAF 1991 1; RDAF 1993 19) STF del 13 febbraio 1995 in Sammlung BGE n. 777, consid. 4a.
Per contro, i profitti in capitale sono imponibili soltanto se sono conseguiti nell’esercizio di un’azienda avente l’obbligo di tenere una contabilità mediante alienazione o realizzazione di beni (art. 21 cpv. 1 lett. d DIFD) o se provengono da un’attività lucrativa (art. 21 cpv. 1 lett. a DIFD). Non sono invece imponibili i profitti derivanti dall’alienazione di beni appartenenti al patrimonio privato (art. 21 cpv. 1 lett. d e contrario; per tutte DTF 115 Ib 251, consid. 2a e 258 consid. 2a).
6.3.
I motivi dell’imponibilità della liquidazione parziale indiretta di una società sono già stati ampiamente illustrati dalla citata giurisprudenza del Tribunale federale, il quale ha d’altronde anche preso posizione e respinto le critiche che parte della dottrina gli aveva mosso (ASA 58 607, consid. 4; 60 543 consid. 7).
Economicamente un azionista può conseguire delle prestazioni valutabili in denaro provenienti da partecipazioni con la vendita delle sue azioni ad un’altra società o a un acquirente avente l’obbligo di tenere una contabilità, quando, per es., la società le cui azioni sono vendute procede a una distribuzione di fondi per finanziare il prezzo d’acquisto, vale a dire quando la società acquirente non paga il prezzo con mezzi propri ma facendo capo a mezzi della società acquistata, provocando così un impoverimento della sostanza di quest’ultima. Le modalità possono essere diverse: tipico è il caso dalla concessione di un prestito da parte della società acquistata.
Determinante è dunque il finanziamento del prezzo d’acquisto con fondi della società venduta e che quest’ultima, non venendo rimborsata, veda diminuire la propria sostanza intrinseca. In altre parole, il venditore delle azioni, invece di prelevare egli stesso preventivamente i fondi della società che intende cedere, li trasferisce alla società acquirente, la quale a sua volta li ritrasferisce al venditore sotto forma di un prezzo di vendita che secondo il diritto civile è troppo elevato poiché la società alienata è in procinto di essere parzialmente svuotata della propria sostanza e quindi parzialmente liquidata. Dissimulati sotto forma di provento della vendita, fondi economicamente appartenenti alla società giungono, ancorché solo indirettamente, al venditore delle azioni, attraverso la società acquirente (RDAF 1993 23, consid. 5a; STF del 13 febbraio 1995 in Sammlung BGE n. 777, consid. 4c). Ciò costituisce, secondo la giurisprudenza citata, una distribuzione di utili della società all’azionista imponibile quale prestazione valutabile in denaro secondo l’art. 21 cpv. 1 lett. c DIFD e 19 cpv. 1 lett. b LT.
6.4
La giurisprudenza ha inoltre chiaramente affermato che la liquidazione parziale indiretta va giudicata secondo criteri oggettivi e non secondo le dichiarazioni o l’opinione del venditore delle azioni (DTF 115 Ib 260, consid. 3b; RDAF 1993 24, consid. 5d; ; Sammlung BGE n. 777, consid. 4d).
6.5
Va inoltre da sé che la liquidazione parziale indiretta esige che le azioni siano vendute a una società o a un terzo avente l’obbligo di tenere la contabilità. Essi possono infatti ammortizzare la partecipazione che hanno acquistato nella misura dei mezzi distribuiti imputandola sull’utile netto imponibile, sopprimendo così l’onere fiscale latente. Ciò fa sì che essa debba essere imposta all’azionista venditore (DTF 115 Ib 254, consid. 2f; RDAF 1993 24, consid. 5c).
6.6.
La giurisprudenza esige nondimeno che il venditore delle azioni abbia personalmente architettato il prelevamento dei fondi, sapendo o dovendo sapere che i mezzi necessari al finanziamento del prezzo d’acquisto delle azioni sarebbero stati messi a disposizione dalla società venduta, la quale non li avrebbe più ricevuti di ritorno (Sammlung BGE n. 777, consid. 4c e 5c; Neuhaus, Vente de droits de participation: bénéfices privés ou rendement de fortune imposables?, in RF 1992 - vol. 47 - p. 426). Se la società effettui al venditore con la vendita delle azioni una prestazione valutabile in denaro ovvero se la società venduta venga parzialmente liquidata è questione che va decisa tenendo conto delle modalità di finanziamento del prezzo d’acquisto. Tali modalità non sono irrilevanti né prive di significato per il venditore (ASA 58 605, consid. 3b; RDAF 1991 5, consid. 2e).
In questo contesto la dottrina distingue tra collaborazione attiva - come per es. in caso di accordo tra venditore e società acquirente o di concessione di un prestito alla società acquirente, in relazione all’oggetto della vendita o ancora in caso di garanzie fornite dalla società acquistata per dei prestiti concessi da terzi alla società acquirente prima dell’alienazione (Neuhaus, op. cit., p. 425) - e collaborazione passiva, che deve essere ammessa quando il venditore conosce o deve conoscere l’impoverimento cui va soggetta la società venduta, come nel caso di vendita delle azioni a una società che dispone di mezzi propri insufficienti (Neuhaus, op. cit., p. 426). La collaborazione del venditore può scaturire dunque anche da un comportamento meramente passivo. Il contribuente che vende la propria partecipazione a una società sprovvista di mezzi propri, deve necessariamente rendersi conto che il finanziamento del prezzo di vendita avverrà attraverso l’impoverimento della società venduta. Anche se non si dovesse rintracciare nel contratto di cessione della partecipazione alcun indizio di collaborazione del venditore, sussiste nondimeno una collaborazione di fatto (Neuhaus, op. cit., p. 431). Usando un concetto proprio del diritto penale, si può affermare che il venditore che aliena le azioni della propria società a una società terzo senza mezzi propri agisce, dal profilo della liquidazione parziale indiretta, con dolo eventuale.
7. 7.1.
Orbene, nel caso in esame sembra difficile poter negare, come pretende il ricorrente, una sua collaborazione attiva all’intera operazione. Vero è che i testi sentiti da questa Corte, in particolare il teste __________, hanno dichiarato che le trattative con __________ per il finanziamento dell’operazione sono state condotte dall’ing. __________ e che __________ se ne è sostanzialmente disinteressato, in quanto era intenzionato a cessare l’attività per ragioni di salute. Ed altrettanto vero è che, in modo assai singolare, come ammesso dal teste __________, il prestito è stato firmato da lui stesso e da __________ e non __________. Non va comunque dimenticato che, quando è stato stipulato il contratto di prestito, il 15 marzo 1989, le azioni non erano ancora state cedute e che comunque, anche dopo la cessione delle azioni, __________ ha pur sempre conservato la carica di amministratore unico per alcuni mesi ancora e meglio, fino al 26 giugno 1989 e in seguito per pochi giorni ancora quella di membro del consiglio d'amministrazione. Non solo, il contratto di compravendita delle azioni gli garantiva ancora una partecipazione agli utili del 10% per tutto il 1989. Senza la collaborazione, quanto meno senza la sua complice passività, la sua connivenza, il finanziamento del prezzo d’acquisto delle azioni impoverendo la società acquistata non avrebbe potuto aver luogo.
In questo senso la fattispecie non appare dissimile da altri casi giudicati dal Tribunale federale, segnatamente dal caso giudicato con sentenza del 14 luglio 1989 (ASA 58 600, in particolare p. 698, consid. 5b). Come affermato in quel giudizio, il ricorrente non può certo sostenere, anche nel presente caso, che le modalità di finanziamento del prezzo d’acquisto gli siano state indifferenti, ad ancora maggior ragione se si considera che ha conservato, come si è visto, la carica di amministratore unico e quindi non solo aveva la possibilità, ma anche il preciso dovere di prendere visione della documentazione. Non doveva né poteva quindi sfuggirgli che il prestito di fr. 1’100’000.-- concesso dall’ __________ alla __________ __________ prevedeva delle condizioni ben precise: la cessione alla banca di tutte le fatture della società al 31 dicembre 1988, come pure del contratto d’appalto stipulato dalla __________ __________ con il Cantone per un valore approssimativo di fr. 1’500’000.--.
7.2
Quand’anche si dovesse ammettere che il ricorrente non abbia offerto alcuna collaborazione attiva alla liquidazione parziale della società da lui ceduta, non si può certo negare, visto l’insieme delle circostanze, che egli abbia quanto meno passivamente acconsentito all’impoverimento, vale a dire alla liquidazione parziale della società ceduta.
La complessità stessa del contratto di compravendita in relazione alle modalità di pagamento del prezzo, provano che la __________ __________ __________ non disponeva dei mezzi propri necessari all’acquisto delle azioni della __________ __________. Anche il pagamento rateale di parte del prezzo ha infatti dovuto essere assistito, come si evince dal contratto di compravendita delle azioni, da una fidejussione bancaria per un importo di almeno fr. 1’060’000.-. Questa circostanza, soprattutto se unita al fatto che il ricorrente non poteva non sapere che la __________ __________ __________, di fresca costituzione, aveva un capitale sociale di soli fr. 50’000.--, non poteva non far intravedere che il pagamento del prezzo di acquisto delle azioni doveva necessariamente essere finanziato, poco importa con quali modalità, dalla __________ __________ medesima (Sammlung BGE n. 777 consid. 5c, in cui si rimprovera al contribuente, rimasto membro del consiglio d'amministrazione, di non aver mostrato in alcun modo il proprio dissenso sulla conduzione dell'operazione). Sostenere il contrario equivale a nascondersi dietro un dito, tanto più che __________ sapeva perfettamente che la sua società aveva riportato negli anni, grazie a una sistematica politica di non distribuzione dei dividendi, utili per oltre fr. 800’000.-- e che essa disponeva di una ingente liquidità. Se tali utili, sia notato di transenna, fossero stati distribuiti, il prezzo di vendita delle azioni della __________ __________ sarebbe diminuito in pari misura. Si noti che proprio questa circostanza, ovvero la presenza di ingente liquidità, è stata considerata di particolare momento nel citato giudizio del Tribunale federale del 13 febbraio 1995 (consid. 5b).
7.3
Ininfluenti, ai fini del presente giudizio, sono infine gli argomenti relativi al ruolo nuovamente assunto in seguito dal ricorrente in seno alla __________ __________, il quale ha messo ha disposizione della società un credito di fr. 1’370’000.-- finalizzato al perfezionamento del concordato. Non risulta tuttavia - sia notato a titolo del tutto abbondanziale - che a __________ siano finora derivate delle perdite. Egli non solo è nuovamente entrato in possesso del pacchetto azionario della __________ __________ praticamente senza esborsi di sorta, ma vanta nel contempo un credito nei confronti della sua società, che, per quanto risulta dal conto economico al 30 aprile 1995, è persino stato parzialmente remunerato.
7.4.
È infine appena il caso di rilevare, a scanso di fraintendimenti, che il ricorrente, né nel ricorso, né in occasione delle successive udienza, ha contestato la determinazione del reddito imponibile derivante dalla liquidazione parziale indiretta della __________ in fr. 759’188.--.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 111 DIFD e 185 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 5'000.--
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 120.--
per un totale di fr. 5'120.--
sono a carico del ricorrente.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 184 cpv. 3 LT).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 112 DIFD).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente: Il Segretario: