Steuergericht
Urteil vom 12. August 2019
Es wirken mit:
Präsident: Th. A. Müller
Richter: Flury, D. S. Müller
Sekretär: Hatzinger
In Sachen SGNEB.2019.2
A
v.d.
gegen
betreffend Handänderungssteuer
hat das Steuergericht den Akten entnommen:
1. Mit Verfügung des Richteramts … vom November 2018 übernahmen A das Grundstück GB X Nr. 001 und B die Grundstücke GB X Nrn. 002, 003, 004, 005 und 006 infolge Erbteilung. Mit Rechnung Nr. …… und Veranlagungsverfügung vom 20. Dezember 2018 verlangte das Departementssekretariat FD von A Gebühren und Auslagen und eröffnete ihr die Veranlagung der Handänderungssteuer von CHF 26‘317.50 (2,2 % von CHF 1'196'250.00). Gegen diese Veranlagung erhob A am 14. Januar 2019 Einsprache mit dem Antrag, es sei festzustellen, dass es hier um eine steuerfreie Handänderung gehe; die Handänderungssteuer sei daher aufzuheben. Der Endbetrag sei neu festzusetzen auf CHF 1'723.90; unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Departementssekretariats FD. Zur Begründung wurde angeführt, bei der Verfügung vom 27. November 2018 gehe es um einen gerichtlichen Vergleich in einem Erbteilungsprozess. Es liege somit in Bezug auf die fraglichen Grundstücke eine steuerfreie Handänderung zufolge Erbgangs vor.
Mit Verfügung vom 22. Februar 2019 wies das kantonale Steueramt die Einsprache ab. Dazu wurde v.a. ausgeführt, die Erbengemeinschaft von C - dem Vater von A und B -, welche am Todestag am … August 1994 eröffnet worden sei, habe am … Januar 2013 geendet (nach Ablauf von 10 Jahren nach Inkrafttreten der einschlägigen Steuerpraxis am 1.1.2003). Von den übernehmenden Erben seien keine Ausnahmetatbestände geltend gemacht worden, welche eine die 10 Jahre überschreitende Teilungsfrist begründen würden. Die Erbteilung sei hier nach Ablauf der Zehnjahresfrist vollzogen worden, wodurch die übernehmenden Parteien handänderungssteuerpflichtig würden. Die Einsprache sei daher unbegründet.
2. Gegen diese Verfügung gelangte A (nachfolgend Rekurrentin) mit Rekurs ihres Vertreters vom 25. März 2019 an das Kantonale Steuergericht mit den Begehren, die angefochtene Verfügung sei aufzuheben und es sei festzustellen, dass die Rekurrentin keine Handänderungssteuer schulde; unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Kantons Solothurn. Dazu wurde v.a. geltend gemacht, zwar seien Erbengemeinschaften Zwangsgemeinschaften. Indessen seien Erbteilungsansprüche unverjährbar. Daher könne von keinem Erben verlangt werden, die Teilung spätestens zehn Jahre nach dem Ableben des Erblassers durchzuführen, um eine Handänderungsbesteuerung zu vermeiden. Zudem könne die Umwandlung von Erbengemeinschaften in einfache Gesellschaften nicht leichthin angenommen werden. Für die Praxis des Steueramts gebe es keine hinreichende gesetzliche Grundlage. Zudem hätten die Rekurrentin und ihre Schwester als einzige Erbinnen bereits vor 2013 eine einvernehmliche Erbteilung angestrebt. Ausserdem müsse schon der Nachweis des Willens einer Erbin, die Erbteilung herbeizuführen, für die Fristwahrung genügen. Im Hinblick auf die Teilung sei nur der Gang vor das Erbteilungsgericht geblieben; die Erbteilung sei denn streitig und mehrere Jahre blockiert gewesen.
Mit Vernehmlassung vom 20. Mai 2019 beantragte das Steueramt (Vorinstanz), der Rekurs sei gutzuheissen. Der Rekurrentin seien indes die Verfahrenskosten aufzuerlegen. Eine Parteientschädigung sei nicht auszurichten. Aufgrund der im Rekursverfahren eingereichten Unterlagen sei die Eingabe begründet. Der detaillierte Sachverhalt sei aber erst hier vorgebracht worden, obschon dies bereits im Einspracheverfahren möglich gewesen wäre. Daher habe die Rekurrentin die Verfahrenskosten zu tragen und es sei ihr keine Parteientschädigung auszurichten.
Mit Stellungnahme vom 21. Juni 2019 hielt die Rekurrentin im Wesentlichen fest, dass der Rekurs unbestrittenermassen gutzuheissen sei. Eine Parteientschädigung sei nicht auszurichten. Es seien jedoch keine Verfahrenskosten aufzuerlegen. Insbesondere habe die Praxis des Steueramts wie gesehen keine hinreichende gesetzliche Grundlage. Zudem sei die entsprechende Argumentation bereits in der Einsprache enthalten gewesen. Das Steueramt hätte sodann weitere Nachforschungen anstellen müssen. Die Rekurrentin liess weiterhin beantragen, die angefochtene Verfügung sei aufzuheben und es sei festzustellen, dass sie keine Handänderungssteuer schulde. Die Kosten des Rekursverfahrens seien vollumfänglich dem Kanton Solothurn aufzuerlegen. Die Anträge des Steueramts seien abzuweisen, soweit dieses im Ergebnis mehr oder anderes beantrage, abgesehen von der Befreiung des Kantons zur Ausrichtung einer Parteientschädigung.
Das Steuergericht zieht in Erwägung:
1. Der Rekurs vom 25. März 2019 gegen die Verfügung vom 22. Februar 2019 ist innert der Rekursfrist von 30 Tagen eingereicht worden. Er ist zulässiges Rechtsmittel. Das Steuergericht ist zuständige Rechtsmittelinstanz. Die Rekurrentin ist durch den angefochtenen Entscheid beschwert. Auf den Rekurs ist somit einzutreten.
2. Nach § 207 Abs. 1 lit. a des Steuergesetzes (StG, BGS 614.11) sind Handänderungen zufolge Erbgangs (Erbfolge, Erbteilung, Vermächtnis) steuerfrei.
Die Erbengemeinschaft entsteht durch Gesetz: Mit dem Eintritt des Todes des Erblassers werden die Erben (falls mehrere vorhanden sind) ohne weiteres zu Mitgliedern einer Gesamthandschaft (Art. 602 Abs. 1 ZGB) und damit zu Gesamteigentümern des Nachlasses, sofern sie die Erbschaft nicht ausschlagen. Die Erbengemeinschaft ist grundsätzlich eine Liquidationsgemeinschaft mit dem Ziel der Nachlassverteilung und dementsprechend nicht auf Dauer angelegt. In der Praxis kann das Bedürfnis bestehen, den Nachlass unter den Erben nicht unverzüglich oder nur teilweise zu liquidieren und stattdessen die Teilung für eine kürzere oder längere Zeit aufzuschieben. Ein Teilungsaufschub kann durch Gesetz, richterliche Verfügung oder Vereinbarung unter den Miterben begründet sein. In der Steuerpraxis ist nach objektiven Massstäben zu beurteilen, ob die Erbengemeinschaft fortbesteht oder ob die Erben die Erbschaft bereits geteilt haben. Den Erben ist für die Vornahme der Erbteilung eine gewisse Zeit einzuräumen. In der Regel ist wohl davon auszugehen, dass die Erbschaft 10 Jahre nach der Eröffnung des Erbgangs geteilt und die Erbengemeinschaft auch ohne formelle Vereinbarung und ohne Eintragung im Grundbuch aufgelöst ist (vgl. zum Ganzen Steuerpraxis des kantonalen Steueramts 2003 Nr. 1, Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer: Steueraufschub und Steuerbefreiung bei Erbteilung, in Kraft seit 1.1.2003, Ziffn. 3 und 4.2, unter so.ch).
3.1 Im vorliegenden Fall verstarb der Vater der Rekurrentin, C, am …. November 1993; Inventar und Teilung über den Vermögensnachlass fanden gemäss den Unterlagen am …. August 1994 statt. Aufgrund der Verfügung des Richteramts … vom … November 2018 übernahm die Rekurrentin das Grundstück GB X Nr. 001 im Erbteilungsprozess. Dafür wurde eine Handänderungssteuer von CHF 16'500.00 in Rechnung gestellt (Kostenübersicht des Steueramts). Begründet wurde dies v.a. auch damit, dass nach 10 Jahren eine Erbengemeinschaft zu einer einfachen Gesellschaft mutiere. Somit sei hier die Handänderung nicht mehr im Rahmen der Erbteilung erfolgt. Die Rekurrentin hat dagegen festgehalten, dass seit vielen Jahren zunächst auf dem Verhandlungsweg, später auf dem Prozessweg versucht worden sei, den Nachlass zu teilen. Somit sei nach wie vor von einer Erbengemeinschaft auszugehen und von einer Übertragung des Grundstücks im Rahmen der Erbteilung. Das Steueramt hat in der Vernehmlassung die Argumentation der Rekurrentin grundsätzlich akzeptiert; es hat aber festgehalten, dass die Verfahrenskosten der Rekurrentin auferlegt werden sollten, weil die Argumente erst im Rahmen des Rekurses vorgebracht worden seien. Die Rekurrentin hat darauf anerkannt, dass sie keine Parteientschädigung erhält; sie will indes die Kostenübernahmepflicht nicht akzeptieren.
3.2.1 Die Ausführungen der Rekurrentin sind wie gesagt nicht bestritten worden. Wie die Vorinstanz in der angefochtenen Verfügung zutreffend angeführt hat, sind Erbengemeinschaften Liquidationsgemeinschaften mit dem Ziel der Nachlassverteilung (vgl. oben, E. 2). Indessen kann eine Erbteilung wie erwähnt mehrere Jahre andauern, bis sie abgeschlossen ist; so kann eine Erbengemeinschaft über längere Zeit fortgesetzt werden (vgl. Bundesgericht BGer vom 24.8.2017, 5A_392/2017, E. 2.1 mit Hinw.; siehe auch BGE 143 III 425). Dann stellt sich indes die Frage, ob die Erbengemeinschaft nicht in eine einfache Gesellschaft umgewandelt worden ist (BGer vom 23.11.2015, 5A_304/2015, E. 3.2).
3.2.2 Die Bildung einer einfachen Gesellschaft setzt eine vertragsmässige Bindung von zwei oder mehreren Personen zur Erreichung eines gemeinsamen Zwecks mit gemeinsamen Kräften und Mitteln voraus (Art. 530 Abs. 1 OR). Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts bedarf die Umwandlung einer Erbengemeinschaft in eine einfache Gesellschaft stets einer ausdrücklichen oder konkludenten Vereinbarung unter den Miterben. Diese Vereinbarung ist umso mehr erforderlich, als mit der Erbengemeinschaft, die über Jahrzehnte fortbestehen kann, bereits ein Gesamthandverhältnis besteht, womit die Gründung einer einfachen Gesellschaft ohnehin eine Besonderheit resp. die Ausnahme im Sinne von Art. 530 Abs. 2 OR darstellt (BGer vom 24.8.2017, a.a.O., E. 2.3 und vom 23.11.2015, a.a.O., E. 3.4). Für die Auslegung einer Vereinbarung ist vorab relevant, was die Parteien tatsächlich übereinstimmend gewollt haben. Kann kein wirklicher Wille festgestellt werden, beurteilt sich nach dem Vertrauensprinzip, welchen Inhalt eine Willenserklärung hat; die Erklärung ist so auszulegen, wie sie nach ihrem Wortlaut und Zusammenhang sowie den gesamten Umständen nach Treu und Glauben verstanden werden durfte und musste (BGer vom 24.8.2017, a.a.O., E. 2.5).
3.2.3 Nach der angeführten Praxis des Bundesgerichts kann von der Umwandlung von Erbengemeinschaften in einfache Gesellschaften nicht ohne weiteres ausgegangen werden. Anhand der von der Rekurrentin eingereichten Unterlagen (Beilagen 3 und 4, Schreiben des Anwalts von B vom … 2010 und Brief des Architekten der Erbengemeinschaft vom … 2008) ist anzunehmen, dass die beiden Erbinnen - die Rekurrentin und ihre Schwester B - einzig den Nachlass verwalten und sodann liquidieren wollten. So sollte gemäss dem Schreiben des Anwalts von B im Jahr 2010 möglichst rasch auf gütlichem Weg eine Teilung der vorhandenen Güter erzielt werden. Dies geht auch aus dem Brief des Architekten der Erbengemeinschaft aus dem Jahr 2008 hervor. Es bestand damals demnach offensichtlich der Wille zu einer raschen Trennung der Erbengemeinschaft. Weiter geht aus den von der Rekurrentin vorgelegten Unterlagen hervor, dass die Erbteilung streitig war (Beilagen 5-7, gerichtlicher Vergleich vom … 2018, Klage der Rekurrentin vom … 2017 und Klageantwort der Schwester vom … 2017). Gemäss der Klage der Rekurrentin konnten die Liquidität sowie die Fahrhabe geteilt und die Liegenschaften teilweise veräussert werden; die übrige Erbteilung war aber offensichtlich mehrere Jahre nicht möglich. Die beiden Erbinnen handelten offenbar nicht in gutem Einvernehmen. Die Erbteilung war demnach seit einiger Zeit hängig; dies ist wie gesehen (vgl. oben, E. 3.2.1) nicht weiter ungewöhnlich. Eine Erbteilung kann somit auch länger als der Regelfall von 10 Jahre andauern (vgl. oben, E. 2; BGE 143 III 425), ohne dass schlechthin von einer einfachen Gesellschaft auszugehen wäre. Vorliegend ist nach dem Gesagten kein ausdrücklicher Wille der Rekurrentin und ihrer Schwester zur Gründung einer einfachen Gesellschaft erkennbar. Sodann sind auch keine äusseren Umstände und Verhaltensweisen der Beteiligten auf einen konkludent zustande gekommenen Gesellschaftsvertrag ersichtlich. Dass eine einfache Gesellschaft bestanden hätte, ist damit nicht erwiesen. Dies wurde insbesondere auch von der Vorinstanz in der Vernehmlassung nicht mehr geltend gemacht.
3.3 Die Parteien sind sich nach dem Ausgeführten einig, dass die umstrittene Grundstücksübertragung im Rahmen der Erbteilung erfolgt ist; somit ist nach § 207 Abs. 1 lit. a StG wie gesehen keine Handänderungssteuer geschuldet. Der Rekurs ist nach dem Gesagten begründet und deshalb gutzuheissen. Die angefochtenen Verfügungen sind damit aufzuheben.
4.1 Die Vorinstanz beantragt die Auferlegung der Verfahrenskosten zulasten der Rekurren-tin, weil der detaillierte Sachverhalt erst im Rekursverfahren vorgebracht worden sei. Die Verfahrenskosten können der Rekurrentin vorliegend indessen nur dann auferlegt werden, wenn sie durch trölerisches Verhalten oder Nichterfüllung von Verfahrenspflichten dazu beigetragen hat, dass im Einspracheentscheid zu ihren Ungunsten entschieden wurde (§ 163 Abs. 2 StG). Die Kostenauflage an die obsiegende Partei ist denn eine Ausnahme. Sie kommt wie gesagt nur in Frage, wenn schuldhaft Verfahrenspflichten verletzt wurden. Wesentliche Sachverhaltselemente oder Beweismittel müssen der Vorinstanz vorenthalten worden sein. Im konkreten Fall kann festgehalten werden, dass die im Einspracheverfahren rechtlich nicht vertretene Rekurrentin darauf hinwies, dass die Übertragung der fraglichen Grundstücke im Rahmen eines Erbteilungsprozesses erfolgt sei (Einsprache vom 14.1.2019). Dass die Rekurrentin nicht schilderte, was in den Jahren bis zur Einleitung des Erbteilungsprozesses unternommen wurde, kann nicht als schuldhafte Verletzung von Verfahrenspflichten angesehen werden, zumal es aufgrund der Unterlagen und Angaben offenbar auch keine Abklärungen des Steueramts gab. Von der Auflegung von Verfahrenskosten ist hier daher abzusehen.
4.2 In besonderen Fällen kann eine Parteientschädigung gewährt werden (§ 163 Abs. 4 StG). Nach der Praxis des Steuergerichts wird den anwaltlich vertretenen obsiegenden Parteien denn in der Regel eine Parteientschädigung ausgerichtet. Nachdem die Rekurrentin aber den Antrag der Vorinstanz, ihr keine Parteientschädigung auszurichten, akzeptiert hat (Replik vom 21.6.2019), ist vorliegend auf die Ausrichtung einer Parteientschädigung zu verzichten; mithin wurde eine Entschädigung nicht in Anspruch genommen, da der diesbezügliche Antrag aufgrund der Replik vom 21. Juni 2019 nicht mehr besteht.
Demnach wird erkannt:
1. Der Rekurs wird gutgeheissen. Der Einspracheentscheid vom 22. Februar 2019 und die Veranlagungsverfügung vom 20. Dezember 2018 werden aufgehoben.
2. Es werden keine Gerichtskosten erhoben.
3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
Im Namen des Steuergerichts
Der Präsident: Der Sekretär:
Dr. Th. A. Müller W. Hatzinger
Rechtsmittel: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.
Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:
- Vertreter der Rekurrentin (eingeschrieben)
- KStA, Sondersteuern (mit Akten)
- KStA, Recht und Aufsicht
- Amtschreiberei …
- Betriebswirtschaftliche Dienste FD
Expediert am: