Steuergericht
Urteil vom 21. Januar 2019
Es wirken mit:
Präsident: Müller
Richter: Kellerhals, Roberti
Sekretär: Hatzinger
In Sachen SGNEB.2018.5
v.d. Advokatur Y
gegen
betreffend Handänderungssteuer Dossier H2018-028 und Dossier H2018-029
hat das Steuergericht den Akten entnommen:
1.1 Mit Aktienkaufverträgen vom … 2013 und … 2014 erwarben die A AG (69 Aktien), die B AG (30 Aktien) und eine weitere Gesellschaft (33 Aktien) die Aktienmehrheit der C Cie. SA (total 132 von 240 Aktien) für total CHF … . Die C war v.a. auch Eigentümerin der Grundstücke GB Z Nrn. 0001 und 0002. Vom genannten Kaufpreis entfielen CHF … (48 %) auf die A und CHF … (21 %) auf die B. Am 17. Mai 2016 übernahm die X AG sämtliche Aktiven und Passiven der A und der B (Fusion).
1.2 Mit Rechnung und Veranlagungsverfügung vom 13. April 2018 verlangten die Betriebswirtschaftlichen Dienste FD von der X AG die Handänderungssteuer von CHF 22'065.60, berechnet zum Satz von 2,2 % von einem Verkehrswert von CHF 1'002'982.56, infolge wirtschaftlicher Handänderung an den beiden erwähnten Grundstücken (Schreiben Kantonales Steueramt vom 19.3.2018).
Mit Rechnung und Veranlagungsverfügung vom 23. April 2018 verlangten die Betriebswirtschaftlichen Dienste FD von der X AG auch die Handänderungssteuer von CHF 9'653.70, berechnet zum Satz von 2,2 % von einem Verkehrswert von CHF 438'804.87, ebenfalls infolge wirtschaftlicher Handänderung an den beiden erwähnten Grundstücken (Brief Steueramt vom 19.3.2018).
1.3 Gegen diese beiden Verfügungen erhob die X AG am 9. Mai 2018 zwei Einsprachen jeweils mit dem Antrag, die angefochtene Verfügung sei aufzuheben. Dazu wurde v.a. angeführt, die A und die B seien damals nur im Besitz einer Minderheit der Aktien der C gewesen. Die beiden Gesellschaften hätten keine Mehrheit verkauft, weshalb keine wirtschaftliche Handänderung vorliege.
1.4 Mit zwei Verfügungen vom 22. Juni 2018 wies das Steueramt die beiden Einsprachen ab. Zur Begründung wurde jeweils im Wesentlichen festgehalten, dass die C Cie. SA in den Jahren 2013 und 2014 eine Immobiliengesellschaft gewesen sei. Vorliegend sei von einem Zusammenwirken auf beiden Seiten auszugehen, da die Aktienmehrheit von verschiedenen zusammenwirkenden natürlichen Personen an die A AG, die B AG und eine weitere Gesellschaft verkauft worden sei. Alle drei Käuferinnen seien im Zeitpunkt der Aktienverkäufe direkt oder indirekt von den gleichen natürlichen Personen (D und E) beherrscht worden. Inzwischen beherrsche D direkt oder indirekt alle drei Käuferinnen, weshalb ohne Weiteres von einem Zusammenwirken der Käuferinnen beim Erwerb der Aktienmehrheit auszugehen sei. Mit diesem Erwerb sei auch die Stimmenmehrheit auf die Erwerberinnen übergegangen. Es gehe damit beim Erwerb der Aktienmehrheit an der C durch die drei zusammenwirkenden Käuferinnen in den Jahren 2013 und 2014 um eine wirtschaftliche Handänderung, für welche die Käuferinnen, zu denen auch die A und die B gehören würden, handänderungssteuerpflichtig würden. Obschon nur 132 der 240 Aktien übertragen worden seien, werde die Handänderungssteuer auf dem ganzen Verkehrswert der betroffenen Gesellschaftsgrundstücke erhoben. Der Kaufpreis der 132 Aktien von CHF … sei daher auf 240 Aktien hochzurechnen. Dies ergebe einen relevanten Veräusserungserlös von CHF … . Der Verkehrswert der betroffenen Grundstücke im Zeitpunkt der Aktienkäufe sei gestützt auf die letzte massgebliche Jahresrechnung zu ermitteln, mithin diejenige des Jahres 2013 der Immobiliengesellschaft. Der Verkehrswert der beiden betroffenen Grundstücke betrage in den hier massgebenden Erwerbszeitpunkten CHF 2'089'547. Die Handänderungssteuer werde denn von diesem Verkehrswert zur Zeit der Handänderung erhoben. Vom total geleisteten Kaufpreis von CHF … für die Aktien der C würden CHF … bzw. 48 % auf die A entfallen und CHF … resp. 21 % auf die B. Entsprechend würden vom Abgabenwert von total CHF 2'089'547 48 % bzw. CHF 1'002'982.56 auf die A entfallen und 21 % resp. CHF 438'804.87 auf die B. Dies ergebe Handänderungssteuern von CHF 22'065.60 (2,2 % von CHF 1'002'982.56) und CHF 9'653.70 (2,2 % von CHF 438'804.87). Diese habe die X AG als deren Rechtsnachfolgerin zu entrichten.
Auf Gesuch vom 5. Juli 2018 gewährte das Steueramt dem Vertreter der Einsprecherin am 10. Juli 2018 Akteneinsicht, wobei einzelne Akten teilweise geschwärzt waren, soweit diese vom Steuergeheimnis betroffen und der Einsprecherin nicht bereits bekannt waren (Brief des Steueramts vom 10.7.2018).
2.1 Mit zwei Rekursen vom 24. Juli 2018 gelangte die Vertretung der X AG (nachfolgend Rekurrentin) an das Kantonale Steuergericht. Der Vertreter der Rekurrentin beantragte jeweils, die Verfügungen des Departements FD vom 13. und 23. April 2018 sowie die beiden Verfügungen des Steueramts vom 22. Juni 2018 seien aufzuheben. Die Verfahrenskosten für das Rekursverfahren seien dem Steueramt aufzuerlegen und der Rekurrentin sei eine Parteientschädigung nach Ermessen des Steuergerichts zuzusprechen. Dazu wurde zuerst angeführt, die Berechnung des Handänderungssatzes sei nicht angefochten. Sodann sei der Grundsatz der Steuerpflicht auch nicht bestritten. Die sachverhaltlichen Annahmen des Steueramts seien jedoch willkürlich und abschliessend bestritten. Dass die Aktienmehrheit von 132 Namenaktien an der C Cie. SA angeblich von verschiedenen zusammenwirkenden natürlichen Personen am … 2013 bzw. … 2014 an die A AG, die B AG und eine weitere Gesellschaft verkauft worden seien, sei unhaltbar und stehe mit der tatsächlichen Situation gemäss Handelsregister in klarem Widerspruch. Die angefochtenen Verfügungen seien unvollständig und unpräzise. Die weitere Gesellschaft sei nicht weiter identifizierbar, womit die Rekurrentin unter Verletzung des rechtlichen Gehörs nicht konkret und sachverhaltlich verbindlich zu dieser Gesellschaft Stellung nehmen könne. Dass das Steueramt sich auf ein angebliches Steuergeheimnis berufe, sei gesetz- und verfassungswidrig. Die Argumentation des Steueramts genüge den rechtsstaatlichen Anforderungen an eine Offenlegung der amtlichen Akten nicht, weshalb die angefochtenen Verfügungen bereits wegen der Verletzung des rechtlichen Gehörs aufzuheben seien. Dies betreffe auch die der Rekurrentin nur beschränkt gewährte Akteneinsicht. Vor Ende 2016 bzw. in der hier relevanten Zeitspanne habe D nicht mit Einzelunterschrift selbständig und alleine Handlungen für die Rekurrentin vornehmen können; dies schliesse die Annahmen des Steueramts hinsichtlich einer Beherrschung der drei Käuferinnen in den Jahren 2013/2014 zum vornherein aus. Weiter sei D weder bei der A noch bei der B in einer Organstellung aufgetreten und habe daher … 2013 resp. am … 2014 für diese Gesellschaften keine Dispositionen treffen können. Er habe weder Eigentum an den Aktien dieser Gesellschaften gehalten noch mit diesen Gesellschaften zusammenwirkt oder eine wirtschaftliche Einheit gebildet. Zudem habe D weder direkt noch indirekt die beiden Käuferinnen im relevanten Zeitraum 2013/2014 beherrschen können; es könne auch nicht von einem Zusammenwirken der Käuferinnen beim Erwerb der Aktienmehrheit ausgegangen werden. Ein gemeinsames Zusammenwirken, koordiniert und beherrscht von D, lasse sich auch durch die bezahlten Kaufpreise für die Aktien widerlegen. Die Preisdifferenzen pro Namensaktie von CHF 4'583 (A und B) und CHF 6'077 (dritte Gesellschaft) würden ein nachhaltiges Indiz dafür bilden, dass gerade keine Absprachen und Koordination unter der Käuferschaft stattgefunden habe und daher verschiedene natürliche Personen in den Jahren 2013/2014 selbständig Handlungen getroffen hätten. Ein Zusammenwirken der drei Käuferinnen im massgeblichen Zeitpunkt habe nicht stattgefunden und eine Beherrschung durch eine natürliche Person sei weder direkt noch indirekt erfolgt. Es habe auch keine wirtschaftliche Handänderung stattgefunden.
2.2 Mit Vernehmlassung vom 5. September 2018 beantragte das Steueramt (Vorinstanz) die kostenfällige Abweisung der Rekurse. Die Vorinstanz hielt an ihren bisherigen Ausführungen fest. Sie habe der Rekurrentin Kopien sämtlicher Akten zur Verfügung gestellt, wobei einzelne Aktenstücke geschwärzt worden seien. Trotz Annahme eines Zusammenwirkens sei das Steuergeheimnis gleichwohl zu wahren. Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs könne nicht vorliegen, da die Rekurrentin erst nach Erlass der Einspracheverfügungen und nicht zuvor ein Gesuch um Akteneinsicht gestellt habe. Diesen Verfügungen würden keine Akten zugrunde liegen, von deren Existenz die Rekurrentin nicht gewusst habe oder nichts habe wissen können. Sämtliche Aktienkaufverträge dürften als bekannt vorausgesetzt werden, weshalb eine entsprechende Mitteilung an die Rekurrentin habe entfallen können. Da das Steuergericht über volle Kognition verfüge, könnte eine allfällige Gehörsverletzung vorliegend geheilt werden. Es treffe gerade nicht zu, dass D für die B AG nie in einer Organstellung aufgetreten wäre, habe er doch für diese Gesellschaft am … 2013 den Aktienkaufvertrag betreffend die 30 Aktien mitunterzeichnet. D und E seien im Zeitpunkt der Aktienkäufe bei allen drei Käuferinnen involviert gewesen. Da die A AG und die B später durch die Rekurrentin übernommen worden seien, könnten die Aktienkäufe vom … 2013 und … 2014 nur als bewusstes Zusammenwirken gewertet werden.
2.3 Mit Replik vom 18. Oktober 2018 hielt die Rekurrentin an ihren Rechtsbegehren und bisherigen Ausführungen fest. Wesentliche Vertragsessentialien könnten weder verifiziert noch nachvollzogen werden. Dass ein Zusammenwirken von natürlichen Personen mittels Kaufverträgen für den Erwerb von 117 Namenaktien der C Cie. SA laut Vorinstanz nachgewiesen werden könne, werde ausdrücklich bestritten. Dies gelte auch für das angebliche Zusammenwirken zur Erreichung einer Aktienmehrheit von mind. 121 Namenaktien der C. Insofern stimme auch der zeitliche Kontext mit einer angeblichen koordinierten Abwicklung nicht überein, welche für einen Erwerb der Aktienmehrheit einer Firma erforderlich wäre. Der Nachweis eines koordinierten und abgestimmten Zusammenwirkens für den Erwerb der Aktienmehrheit an der C sei gescheitert.
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Das Steuergericht zieht in Erwägung:
1. Die Rekurse gegen die beiden angefochtenen Einspracheentscheide erfolgten frist- und formgerecht. Das Steuergericht ist sachlich zuständig (§ 214 Abs. 3 des Steuergesetzes, StG, BGS 615.11). Auf die zwei Rekurse ist einzutreten.
Da die beiden Eingaben die gleichen Sachverhalte betreffen und sich dieselben Rechtsfragen stellen, können die zwei Rekurse gemeinsam beurteilt werden.
2.1 Der Handänderungssteuer unterliegen Handänderungen an Grundstücken (§ 205 Abs. 1 StG), wobei unter einer Handänderung jedes Rechtsgeschäft verstanden wird, mit dem die wirtschaftliche Verfügungsgewalt über ein Grundstück übergeht (§ 206 Abs. 1 StG). Indem das Steuergesetz vom 1. Dezember 1985 für die Handänderungssteuer auf die wirtschaftliche Handänderung abstellt, übernahm es die Praxis der früheren kantonalen Rekurskommission (KRK), begründet im Entscheid KRKE 1979 Nr. 24. Damals entschied die KRK, nur die wirtschaftliche Handänderung gebe Anlass zur Erhebung der Handänderungsgebühr. Unter „wirtschaftlicher Handänderung“ werde allgemein „der Wechsel in der wirtschaftlichen Verfügungsgewalt über ein Grundstück verstanden, ohne dass das Rechtssubjekt, welches rechtsgeschäftlich die Verfügungsmacht und damit die Beherrschung des Grundstücks erworben hat, zivilrechtlich als Eigentümer in Erscheinung träte; der Drittperson wird ermöglicht, über eine Liegenschaft zu verfügen, obwohl sie rein zivilrechtlich gesehen nicht Eigentümer geworden ist“ (KRKE 1979 Nr. 24 E. 3). Diese Rechtsprechung ist in der Lehre und in der späteren publizierten Rechtsprechung des Kantonalen Steuergerichts übernommen worden (Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts KSGE 2006 Nr. 12 E. 2 mit Hinw.; 2013 Nr. 13 E. 2; 2014 Nr. 20 E. 2.1).
2.2 Wie gesagt, wird gemäss § 206 Abs. 1 StG die Handänderungssteuerpflicht durch jedes Rechtsgeschäft begründet, mit dem die wirtschaftliche Verfügungsgewalt über ein Grundstück übergeht. Ausdrücklich erwähnt wird als Fall einer wirtschaftlichen Handänderung die Übertragung von Beteiligungsrechten an Immobiliengesellschaften (§ 206 Abs. 1 lit. d StG). Im vorliegenden Zusammenhang ist unbestritten, dass eine Steuerpflicht auch dann entsteht, wenn mehrere gemeinsam handelnde Personen, die zusammen über eine Mehrheitsbeteiligung verfügen, zusammenwirken und ihre Beteiligungen an die gleiche Person oder an mehrere, ebenfalls zusammenwirkende Personen übertragen (vgl. BGE 103 Ia 159).
2.3 Der Steuerpflichtige kann die Akten, die er eingereicht oder unterzeichnet hat, einsehen. Die übrigen Akten stehen ihm zur Einsicht offen, sofern die Ermittlung des Sachverhalts abgeschlossen ist und nicht öffentliche oder private Interessen entgegenstehen. Wird einem Steuerpflichtigen die Einsichtnahme in ein Aktenstück verweigert, so darf darauf zum Nachteil des Steuerpflichtigen nur abgestellt werden, wenn ihm die Behörde von dem für die Sache wesentlichen Inhalt mündlich oder schriftlich Kenntnis und ausserdem Gelegenheit gegeben hat, sich zu äussern und Gegenbeweismittel zu bezeichnen (vgl. § 134 StG).
3.1 In den Jahren 2013 und 2014 erwarben die A AG, die B AG sowie eine Drittgesellschaft insgesamt 132 von 240 Aktien und damit die Mehrheit der C Cie. SA; diese ist unbestrittenermassen eine Immobiliengesellschaft (vgl. dazu KSGE 2006 Nr. 12). Die streitigen Handänderungssteuern wurden erhoben, weil D bzw. E alle drei Gesellschaften direkt oder indirekt beherrschen würden. Die Rekurrentin hält dagegen v.a. fest, dass D in den Jahren 2013 und 2014 bei der A und der B keine Organstellung gehabt habe. Ein notwendiges Zusammenwirken sei nicht erstellt. Da zudem die dritte Gesellschaft wesentlich mehr pro Aktie bezahlt habe, sei ein Zusammenwirken auszuschliessen. Ausserdem sei das Recht auf Akteneinsicht verletzt, weil der Name der Drittgesellschaft nicht bekannt gegeben werde.
3.2 Anhand der Angaben und Unterlagen (Handelsregisterauszüge) war E im Jahr 2013 einzelzeichnungsberechtigt bei der Drittgesellschaft und der A. Die B wurde im Jahr 2016 durch die Rekurrentin übernommen. Schon zuvor besass letztere indes sämtliche Aktien der B. Bei der Rekurrentin ist D weisungsbefugt. E hat beim Kauf der Aktien mit D zusammengearbeitet, wie in der Replik bestätigt worden ist (S. 4 f.). Es steht damit fest, dass in den Jahren 2013 und 2014 durch das Zusammenspiel der beiden Personen bei den drei betroffenen Gesellschaften eine Aktienmehrheit der C erworben werden konnte (vgl. dazu oben, E. 2.2; BGE 103 Ia 159). Dass die Aktienmehrheit auf drei Gesellschaften verteilt wurde, kann an der Tatsache des wirtschaftlichen Handwechsels nichts ändern. Weiter haben alle drei Gesellschaften für die Käufe von den Drittpersonen den gleichen Kaufpreis pro Aktie bezahlt (CHF 4'583). Lediglich beim Verkauf von D an die Drittgesellschaft wurde ein höherer Preis bezahlt (CHF 6'077). Dass D erst in den Jahren 2016 und 2017 die Kontrolle aller Gesellschaften, der Drittgesellschaft bzw. deren Mutterhauses und der A übernommen hat, ist sodann nicht massgebend. Schliesslich liegt hier auch keine Verletzung des Akteneinsichtsrechts vor. Die Rekurrentin hat sämtliche Akten einsehen können. Nur bei zwei Dokumenten waren die Namen der Käuferschaft abgedeckt. Auch diesen Dokumenten kann aber die Mitwirkung von D und E klar entnommen werden. Die Rekurse erweisen sich nach dem Gesagten als unbegründet.
3.3 Was die Rekurrentin weiter einwendet, kann zu keinem andern Ergebnis führen. In Bezug auf das Akteneinsichtsrecht geht es bei den abgedeckten Akten nicht um wesentliche Unterlagen. Würde es sich um relevante Angaben handeln, würde sich beim Vorgehen der Vorinstanz zwar die Frage der Verletzung des rechtlichen Gehörs stellen; eine solche Verletzung ist hier aber nicht erkennbar (vgl. dazu auch Zweifel et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht Direkte Steuern, 2. A., § 15 N 26). Im Übrigen ist dafürzuhalten, dass eine Geheimhaltung von Akten, auch wenn dies zulässigerweise erfolgt ist, wenn immer möglich zu vermeiden ist. Vorliegend ist jedoch anzunehmen, dass der Name der nicht genannten Drittgesellschaft allen Beteiligten, mithin auch der Rekurrentin bekannt sind. Sodann müssen beim Aktienkauf vom … 2014 D und E als Zeichnungsberechtigter der Drittgesellschaft im Kontakt gewesen sein; dieses Wissen von D ist der Rekurrentin zuzurechnen; unter den vorliegenden Umständen müssen die Aktienkaufverträge bekannt gewesen sein. Weiter hat D für die B AG den Aktienkaufvertrag vom … 2013 mitunterzeichnet. E und D waren bei den Aktienverkäufen bei allen drei Käuferinnen involviert und hatten offensichtlich auch zueinander Kontakt. Die Rekurrentin übernahm später schliesslich die A AG und die B, so dass die Aktienkäufe vom … 2013 und … 2014 in der hier gegebenen Situation als Zusammenwirken anzusehen sind. Betragsmässig sind die erhobenen Handänderungssteuern (CHF 22'065.60 und CHF 9'653.70) im Übrigen nicht bestritten. Die angefochtenen Verfügungen sind nach den Erwägungen nicht zu beanstanden. Die Rekurse sind demnach abzuweisen.
4. Bei diesem Verfahrensausgang hat die Rekurrentin die Kosten zu tragen. Diese sind in Anwendung der §§ 3 und 150 des Gebührentarifs (BGS 615.11) auf CHF 2'586 festzusetzen (Grundgebühr: CHF 1'000; Zuschlag: CHF 1'586). Eine Parteientschädigung ist ausgangsgemäss nicht zuzusprechen.
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Demnach wird erkannt:
1. Die Rekurse werden abgewiesen.
2. Die Gerichtskosten von CHF 2'586 werden der Rekurrentin zur Bezahlung auferlegt.
Im Namen des Steuergerichts
Der Präsident: Der Sekretär:
Dr. Th. A. Müller W. Hatzinger
Rechtsmittel: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.
Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:
- Vertreter der Rekurrentin (eingeschrieben)
- KStA, Recht und Aufsicht (mit Akten)
- KStA, Sondersteuern
- Amtschreiberei Z
- Betriebswirtschaftliche Dienste FD
Expediert am: