KSGE 2013 Nr. 15
StG § 169, StG § 233 Abs. 1
1. Begriff des Kanzleifehlers. Ein solcher liegt nicht vor, wenn mit der Berichtigung gleichzeitig ein Veranlagungsfehler behoben wird.
2. Voraussetzungen der Schenkungssteuer; ein Schenkungswille ist nicht Voraussetzung der Besteuerung nach solothurnischem Recht. Hier liegt eine gemischte Schenkung vor.
Urteil SGNEB.2012.3 vom 22. April 2013
Sachverhalt
1. Der Steuerpflichtige trat mit Kollektivgesellschaftsvertrag vom … 2007 der A. bei. Gemäss diesem Gesellschaftsvertrag besteht der Zweck der Gesellschaft darin, die Aktien der Gesellschafter an der B. zu halten und zu verwalten. Das langfristige Ziel der Gesellschaft sei es, so der Vertrag, die Aktien in den Händen des jeweils aktuellen Managements der B. und der C. zu belassen. Weitere Zwecke verfolgt die Gesellschaft nicht. Zusammen mit dem Steuerpflichtigen umfasst die Kollektivgesellschaft bei Vertragsschluss fünf Gesellschafter.
Der Ursprung dieser Kollektivgesellschaft fusst in einem Vertrag zwischen D. und E. vom … 2000. Beide Gesellschafter hielten zum damaligen Zeitpunkt je 50% der Aktien der B. Mit dem Kollektivgesellschaftsvertrag suchten die beiden Aktionäre eigenen Angaben zufolge eine nachhaltige Nachfolgeregelung, um das Fortbestehen ihrer Unternehmung zu sichern.
2. Das Kantonale Steueramt sah im Eintritt des Steuerpflichtigen in das bestehende Gesellschaftskonstrukt einen Schenkungstatbestand verwirklicht und veranlagte diesen dementsprechend. Mit Schenkungssteuerveranlagung vom 21. Mai 2010 berichtigte das Kantonale Steueramt gegenüber dem Steuerpflichtigen - im Sinne einer Berichtigung von Rechnungsfehlern - die ursprünglich am 12. Januar 2010 veranlagte Schenkungssteuer. Statt einer Schenkungssteuer von CHF 708 legte das Kantonale Steueramt die Schenkungssteuer neu auf CHF 66‘983.80 fest. Dies ausgehend von einem aus dem Kollektivgesellschaftsvertrag abgeleiteten Aktienanteil von 3,33% an der B., ausmachend einen steuerbaren Betrag von CHF 225‘639.35. Das Datum der Schenkung wurde auf Dezember 2007 festgelegt.
3. Gegen die Schenkungssteuerveranlagung vom 21. Mai 2010 gelangte der Steuer-pflichtige einspracheweise an das Kantonale Steueramt. Er stellte dabei folgende Anträge: „Rechtsbegehren 1. Die Schenkungssteuerveranlagung (Berichtigung der Verfügung vom 12. Januar 2010 gemäss § 169 StG) vom 21. Mai 2010 sei aufzuheben und die erste Veranlagungsverfügung vom 12. Januar 2010 sei zu bestätigen, womit letztere, welche in Rechtskraft erwachsen ist, wiederum volle Geltung erlangt. Eventualantrag 1: Für den Fall der Abweisung des Rechtsbegehrens 1 (…) sei aufgrund der vorliegenden Bestätigung vom 6. Juli 2000, wonach keine Schenkungssteuer vorliegt bzw. mangels Vorliegens eines Schenkungssteuertatbestandes auf die Erhebung einer Schenkungssteuer zu verzichten. Eventualantrag 2: Falls wider Erwarten auch der Eventualantrag 1 abgewiesen wird, sei der massgebende Wert für die Erhebung der Schenkungssteuer neu zu ermitteln. Im Rahmen einer Einspracheverhandlung seien die massgebenden Parameter zur Ermittlung des den effektiven Verhältnissen gerecht werdenden Wertes zu definieren. Dabei seien die in der Begründung zu diesem Punkt aufgeführten Elemente zu berücksichtigen“.
4. Das Kantonale Steueramt führte am 1. Dezember 2010 eine Einspracheverhandlung durch. In deren Nachgang legte das Kantonale Steueramt mit Schreiben vom 19. September 2011 dem Einsprechenden eine neue Bewertung zur Stellungnahme vor. Im Weiteren hielten die Steuerbehörden fest, man beabsichtigte grundsätzlich die Abweisung der Einsprache. Die ursprüngliche Veranlagung der Schenkungssteuer vom 12. Januar 2010 beruhe offensichtlich auf einem Übertragungsfehler. Der zuständige Sachbearbeiter habe für die Berechnung der steuerbaren Schenkung irrtümlich statt des Steuerwerts, den Betrag der jährlichen Ausschüttung übertragen. Solche Übertragungsfehler seien als Schreibversehen der Berichtigung gemäss § 169 StG zugänglich. Im Rahmen der Berichtigung vom 21. Mai 2010 sei zudem berücksichtigt worden, dass gemäss vertraglicher Vereinbarung die Aktien zum Nennwert zurückgegeben werden müssen, wenn der Aktionär das Unternehmen verlässt. Grundsätzlich halte man an der dortigen Bewertung fest, habe aber nun zugunsten des Einsprechenden einige Korrekturen vorgenommen. Der Wert pro Aktie belaufe sich demnach auf CHF 12‘532. Folglich sei von einem steuerbaren Betrag von total CHF 69‘446.65 auszugehen. Die Schenkungssteuer belaufe sich somit auf total CHF 15‘758.55. Dem Einsprechenden wurde hierzu das rechtliche Gehör bis 28. Oktober 2011 gewährt.
Mit Eingabe vom 24. November 2011 äusserte sich der Einsprechende innert erstreckter Frist. Im Wesentlichen stellt er dabei den Schenkungstatbestand in Abrede. Es fehle insbesondere an einer (Teil-)Unentgeltlichkeit, da die Gründungskollektivgesellschaft von den Angehörigen des Managements imperativ erwarte, dass sie ihr qualifiziertes Wissen den Aktiengesellschaften gegen Entgelt zur Verfügung stellen würden. Weiter sei die Berichtigung im Sinne von § 169 StG hier unstatthaft. Es gehe nicht um einen eigentlichen Kanzleifehler, sondern um eine falsche Rechtsanwendung. Was unter dem Begriff des Verkehrswerts zu verstehen sei, bilde eine Rechts- oder Auslegungsfrage. Dies zeige auch das Parteigutachten von Prof. F. zu diesem Fall (vom … 2011), welches ins Recht gelegt werde.
5. Mit Entscheid vom 24. Februar 2012 hiess das Kantonale Steueramt die Einsprache teilweise gut und hob die Schenkungssteuerveranlagung vom 21. Mai 2010 auf. Die Schenkungssteuer wurde neu auf CHF 15‘758.55 - unter Verrechnung der bereits geleisteten Zahlung - festgesetzt. Zur Begründung führt das Kantonale Steueramt zusammengefasst aus, es sei vorliegend klar, dass der zuständige Sachbearbeiter auf den Vermögenswert der Aktie abstellen wollte. Dabei habe er irrtümlich vom Berechnungsblatt den Ausschüttungsbetrag abgelesen und diesen für die weitere Berechnung der Schenkungssteuer verwendet. Dies stelle einen typischen Ablese- oder Übertragungsfehler dar, welcher nach § 169 StG berichtigt werden könne. Daran ändere nichts, dass die Steuerbehörde im Rahmen der Berichtigung noch einen Veranlagungsfehler korrigiert und beim steuerbaren Wert berücksichtigt habe, dass die Aktien beim Ausscheiden aus der Kollektivgesellschaft zum Nominalwert zurückzuführen seien. Vorliegend hätte der Steuerpflichtige beim Empfang der Veranlagungsverfügung sofort erkennen können, dass aus Versehen eine deutlich zu tiefe Schätzung vorgenommen worden sei. Die Schenkungssteuerproblematik sei seitens des Einsprechers schon früher diskutiert worden. Der Einsprecher berufe sich weiter auf ein Schreiben der Steuerbehörde aus dem Jahr 2000. Dessen Inhalt werde jedoch hier aus dem Kontext gerissen. Die damaligen Angaben zur Schenkungssteuerfrage habe sich auf die Gesellschafter D. und E. bezogen. Im Weiteren habe das Kantonale Steueramt im Jahre 2008 gegenüber der Vertreterin des Steuerpflichtigen ausdrücklich festgehalten, dass weder der Gesellschaftsvertrag vom … 2000 noch derjenige vom … 2007 vorsehen würden, dass die Übergabe der Aktien sowohl beim Ein- wie auch beim Austritt zum Nominalwert erfolge. Das vorgebrachte Kriterium der Schenkungsabsicht bzw. des Willens zur Unentgeltlichkeit sei für den kantonalen Gesetzgeber bundesrechtlich nicht gefordert. Dies habe das Bundesgericht klar dargelegt. Dem folge auch das Kantonale Steuergericht, indem es keinen Nachweis des Schenkungswillens verlange, um eine Zuwendung als steuerbare Schenkung zu qualifizieren. Die Besteuerung sei am offenbaren Missverhältnis von Leistung und Gegenleistung anzuknüpfen. In widersprüchlicher Weise gehe der Einsprecher einerseits von einer Bereicherung aus, andererseits sehe er die Voraussetzung der (Teil-)Unentgeltlichkeit als gegeben. Insgesamt betrachtet liege eine gemischte Schenkung vor; die Einsprache sei diesbezüglich unbegründet. Bei der Wertschriftenbewertung und der Berechnung der Schenkungssteuer sei die Einsprache dagegen teilweise begründet.
6. Gegen diesen Entscheid gelangt der Steuerpflichtige (nachfolgend: Rekurrent) am 16. März 2012 rekursweise an das Steuergericht. Er beantragt dabei, der Einspracheentscheid vom 24. Februar 2012 sei aufzuheben und von der Erhebung einer Schenkungssteuer sei gemäss Eventualantrag 1 der Einsprache vom 18. Juni 2012 - insbesondere bekräftigt durch das Fazit im Gutachten von Prof. F. vom … 2011 - abzusehen. Als Eventualantrag 1 anbegehrt der Rekurrent weiter, der Einspracheentscheid vom 24. Februar 2012 sei aufzuheben, die Rechtmässigkeit der Berichtigung der Veranlagung gemäss § 169 StG sei zu verneinen und damit die Rechtskraft der ursprünglichen Veranlagung vom 12. Januar 2010 zu bestätigen. Dies alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Staates Solothurn. Im Wesentlichen macht der Rekurrent geltend, mit der fraglichen Gesellschaft habe man eine nachhaltige Strategie verfolgen wollen, bei der die im Geschäftsbetrieb involvierten Anteilsinhaber und nicht Investoren im Vordergrund stehen sollten. Deshalb habe man sich dazu entschieden, das Aktionariat in einer nicht kaufmännischen Kollektivgesellschaft zusammenzufassen. Aufgrund der stärkeren Bindungswirkung, als etwa bei einem Aktionärsbindungsvertrag, habe man sich für einen Gesellschaftsvertrag entschieden. Von einem Schreibversehen könne bei der ursprünglichen Veranlagung keine Rede sein. Der beigezogene Gutachter komme unmissverständlich zum Schluss, dass vorliegend eine Berichtigung nach § 169 StG unstatthaft sei. Der Fehler beruhe im Grunde genommen auf einer nachlässigen und unsorgfältigen Arbeitsweise der Steuerbehörden resp. auf einer falschen Rechtsanwendung. Es könne auch nicht gesagt werden, dass es sich um einen offensichtlichen Fehler handle, der vom Steuerpflichtigen hätte erkannt werden müssen. Zur Frage eines möglichen Schenkungstatbestandes hält der Rekurrent fest, dass die neuere Rechtsprechung des Bundesgerichts sehr wohl den Schenkungswillen berücksichtige. Vorliegend mangle es an einer Teilunentgeltlichkeit wie auch an einem klaren Schenkungswillen. Es liege deshalb keine steuerbare Schenkung vor. Abgesehen davon sei man aber mit dem dargelegten Bewertungssatz einverstanden. Es müssten aber auch den fallspezifischen Risikofaktoren angemessen Rechnung getragen werden. Der Kapitalisierungssatz müsse demgemäss erhöht werden. Abschliessend hält der Rekurrent fest, dass, falls den Rechtsbegehren nicht gefolgt werde, man um eine Anhörung ersuche.
7. Das Kantonale Steueramt lässt sich am 27. April 2012 vernehmen. Es schliesst auf kostenfällige Abweisung des Rekurses.
Mit Eingabe vom 21. Juni 2012 repliziert der Steuerpflichtige. Ergänzend zur bisherigen Eingabe merkt er an, dass die Parteien mit der Vertragsversion 2009 gegenüber jener von 2007 keinen Bedarf sahen, eine materielle Änderung herbeizuführen. Selbst am ursprünglichen Vertragszweck von 2000 sollte nichts angepasst werden. Die Änderung von Art. 16 des Vertrages sei nur auf Forderung der Steuerbehörden vorgenommen worden. Der Vertrag von 2000 erkläre bereits in der Präambel die Absichten der Parteien; ein Schenkungstatbestand lasse sich nicht aus dem Vertrag ableiten. Ein Kanzleifehler liege nicht vor, wie das Gutachten Prof. F. klar aufzeige. Der genannte Bundesgerichtsentscheid vom 5. Mai 2011 lasse keine andere Sicht zu, als dass das Vorliegen eines Schenkungswillens sehr wohl steuerlich relevant sei.
Das Kantonale Steueramt äussert sich dazu in seiner Duplik vom 6. Juli 2012. Im We-sentlichen hält die Vorinstanz dabei fest, dass einzig der Kollektivvertrag aus dem Jahre 2000 von Bedeutung sei. Die neuen Mitglieder seien unter dessen Gültigkeit zu Nominalwerten an der B. beteiligt worden, obwohl vertraglich hierzu gar keine Pflicht bestand. Beim Gutachten Prof. F. handle es sich klarerweise um ein reines Parteigutachten. Beim entstandenen Fehler sei von einem typischen Ablesefehler auszugehen, welcher unter § 169 StG falle. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung könne beim Vorliegen von krassen und offensichtlichen Versehen die Berufung auf die Rechtskraftwirkung der mangelhaften Veranlagung nach Treu und Glauben nicht geschützt werden.
Dazu nimmt der Steuerpflichtige am 9. August 2012 abschliessend Stellung. Dazu legt er weiter einen Auszug des Mailverkehrs mit dem Sachbearbeiter der Steuerbehörden ins Recht.
Erwägungen
2. Die Steuerbehörde hat die ursprüngliche Veranlagungsverfügung vom 12. Januar 2010 am 21. Mai 2010 berichtigt. Dabei korrigierte sie den ursprünglich steuerbaren Betrag wertmässig zuungunsten des Rekurrenten. Sie stützt ihre Korrektur auf § 169 StG. Diese Vorgehensweise wird vom Rekurrenten bestritten: Von einem eigentlichen Kanzleifehler könne keine Rede sein.
Nach § 169 StG können Rechnungsfehler und Schreibversehen in rechtskräftigen Verfügungen und Entscheiden innert 5 Jahren seit Eröffnung auf Antrag oder von Amtes wegen von der Behörde berichtigt werden, der sie unterlaufen sind. Rechnungsfehler und Schreibversehen bestehen im Ausdruck, nicht hingegen in der Willensbildung der entscheidenden Behörde. Der Kanzleifehler lässt sich gegenüber dem inhaltlichen Fehler einer Verfügung grundsätzlich relativ leicht erkennen. Weiteres Unterscheidungskriterium ist die Fehlerquelle und nicht die Evidenz des Versehens (vgl. zum Ganzen: Richner et al., Handkommentar zum DBG, 2. Auflage, N. 4 ff. zu Art. 150).
In KSGE 2005 Nr. 11 hob das Steuergericht zu § 169 StG Folgendes hervor: „Liegt hingegen kein Rechnungs- oder Schreibfehler, d.h. kein Kanzleifehler, vor, kann auf die rechtskräftig erfolgte Verfügung nur unter erschwerten Bedingungen zurückgekommen werden. In einem solchen Fall ist ein neues Verfahren - i.d.R. ein Revisionsverfahren - anzustrengen; für den neuen Entscheid wird sowohl in tatsächlicher wie in rechtlicher Hinsicht auf den Stand der Dinge abgestellt, wie er sich bei der ersten Entscheidung prä-sentierte (vgl. zum Ganzen: Rhinow/Krähenmann, Schweiz. Verwaltungsrechtsprechung, Ergänzungsband, Nr. 43, B I). Dabei sind innert bestimmter Frist (Revisions-)Gründe, d.h. besonders schwerwiegende Fehler, geltend zu machen, die die Aufhebung oder Abänderung bereits in formelle Rechtskraft erwachsener Verfügungen ermöglichen. „Eine Revision zuungunsten Privater ist aber nur mit grösster Zurückhaltung und unter Wahrung ihrer berechtigten Interessen zuzulassen. Sie ist ausgeschlossen, wenn das Postulat der Rechtssicherheit demjenigen der Besteuerung vorgeht oder wenn die zu niedrige Veranlagung auf Unachtsamkeit oder Irrtum der Behörde oder auf mangelhafte Organisation der Veranlagungsverfahrens zurückzuführen ist. Keine Bedenken erweckt dagegen die Änderung einer mangelhaften Veranlagung zuungunsten des Steuerpflichtigen, wenn es sich um ein offensichtliches Versehen der Steuerbehörde handelt, das vom Betroffenen ohne weiteres erkannt werden konnte (Rhinow/Krähenmann, a.a.O., Nr. 43, B.I. lit. e, mit Verweis auf Archiv 55, S. 516).“
Wie die Vorinstanz, insbesondere im Einspracheentscheid, selber hervorhebt, hat sie mit der Berichtigung gleichzeitig einen Veranlagungsfehler behoben. Bereits im Schreiben vom 19. September 2011 führt das Kantonale Steueramt aus, man habe nicht nur einen Übertragungsfehler korrigiert, sondern zudem berücksichtigt, dass gemäss Vereinbarung die Aktien zum Nennwert zurückgegeben werden müssten. Der Rechtsvertreterin wurde mit gleicher Post eine erheblich überarbeitete Bewertung der Aktien zugestellt.
3. Mag der Übertragungsfehler des Sachbearbeiters der Steuerbehörden, indem er vom Berechnungsblatt irrtümlich den Ausschüttungsbetrag abgelesen und diesen für die weitere Berechnung der Schenkungssteuer verwendet hat, noch einer Berichtigung zugänglich sein, so sind es die weiteren Korrekturen der Steuerbehörden nicht mehr.
Es kann gleichfalls nicht gesagt werden, der Rekurrent resp. deren Rechtsvertretung hätten den ursprünglichen Veranlagungsfehler ohne weiteres erkennen können. Im Einspracheentscheid nahm die Vorinstanz nochmals bezüglich der Wertschriftenbewertung und der Berechnung der Schenkungssteuer eine erhebliche Änderung vor. Ohne Belang ist diesbezüglich, dass es sich bei der Rechtsvertreterin um eine sehr erfahrene Wirtschaftsberaterin handelt. In den verschiedenen Diskussionen um die Wertung der fraglichen Kollektivgesellschaftsverträge war stets die eigentliche Schenkungssteuerpflicht der umstrittene Punkt; die sich allenfalls daraus ergebende Bewertung der Gesellschaftsanteile war nie dezidiertes Thema.
Insgesamt betrachtet ist bei der ersten Veranlagung der Schenkungssteuer von einem Fehler in der Willensbildung und nicht von einem reinen Rechnungsfehler und Schreibversehen auszugehen. Im Lichte der Rechtssicherheit war die durch die Vorinstanz am 21. Mai 2010 vorgenommene Berichtigung im Sinne von § 169 StG demgemäss nicht zulässig. In diesem Punkt ist der Rekurs gutzuheissen.
4. Wenn auch der Rekurs schon aus diesem Grunde gutzuheissen ist, so rechtfertigt es sich vorliegend dennoch auf die Frage des Schenkungstatbestands einzugehen; der Rekurrent nimmt dazu auf ein Gutachten von Prof. F. vom … 2011 Bezug. In diesem legt der Gutachter zusammengefasst dar, das Erfordernis eines Zuwendungswillens sei bei der Schenkungssteuer nicht allgemein anerkannt. Die herrschende Lehre und das Bundesgericht würden aber die Relevanz dieses Kriteriums hervorheben. Der Gutachter verweist etwa auf das Urteil des Bundesgerichts im Verfahren 2C_947/2010 vom 5. Mai 2011 bezüglich eines Urteils des Kantonalen Steuergerichts. Darin habe das Bundesgericht sich zum Schenkungsbegriff des solothurnischen Rechts geäussert und explizit auf die „zugrunde liegende Schenkungsabsicht“ verwiesen.
Der Gutachter verkennt hier den Kontext dieser Aussage. Das Bundesgericht hatte in diesem Fall zu beurteilen, ob die dortigen Parteien zivilrechtlich betrachtet eine Schenkung via ein simuliertes Darlehensgeschäft vorgenommen hatten. Zur steuerrechtlichen Seite einer Schenkung, im Wesentlichen also zu den nach solothurnischem Recht vorgegeben Kriterien dazu, hat sich das Bundesgericht jedoch nicht geäussert. Wie nachfolgend aufgezeigt, weist das Kantonale Steueramt zu Recht darauf hin, dass die Kantone frei sind, einen eigenen steuerrechtlichen Schenkungsbegriff zu schaffen bzw. vom zivilrechtlichen Begriff abzuweichen.
5. Nach § 233 Abs. 1 StG unterliegen der Schenkungssteuer alle Zuwendungen unter Lebenden, mit denen der Empfänger aus dem Vermögen eines anderen ohne entsprechende Gegenleistung bereichert ist (vgl. etwa Richner et al., a.a.O., N 15 ff. zu Art. 24). Von der Schenkungssteuer erfasst sind auch gemischte Schenkungen, als zweiseitige Rechtsgeschäfte, bei welchen die Leistungen der einen Partei jene der andern deutlich übersteigt. Steuerobjekt ist diesfalls die Wertdifferenz zwischen Leistung und Gegenleistung.
Zum - hier umstrittenen - Schenkungswillen (animus donandi) hat das Bundesgericht klar festgehalten, dass der kantonale Gesetzgeber bundesrechtlich nicht verpflichtet sei, für die Besteuerung den (allenfalls modifizierten) Schenkungsbegriff des Zivilrechts zum Ausgangspunkt zu nehmen. Den Kantonen sei es unbenommen, mit der Besteuerung am objektiven Missverhältnis von Leistung und Gegenleistung anzuknüpfen und sie nicht davon abhängig zu machen, dass ein Schenkungswille vorliege. Eine derartige Steuer sei ausschliesslich eine Rechtsverkehrssteuer, indem sie an die Übertragung eines Vermögensrechts anknüpfe, und eine Bereicherungssteuer, weil Anlass zur Besteuerung dann bestehe, wenn der Leistung keine entsprechende Gegenleistung gegenüberstehe. Ein animus donandi sei nicht Voraussetzung der Besteuerung (Urteil des Bundesgerichts 2P.144/1995 vom 20.10.1997; StR 1998, S. 677).
Wie der vom Rekurrenten beigezogenen Gutachter selber erwähnt, wird in den kantonalen Steuergesetzen der Schenkungsbegriff teilweise unterschiedlich definiert. Es gibt Kantone, welche unentgeltliche Zuwendungen nur dann der Schenkungssteuer unterwerfen, wenn ein Schenkungswille vorhanden ist. Daneben gibt es aber auch Kantone, die auf den animus donandi als Kriterium des Schenkungsbegriffs verzichten (StR 1998, S. 677).
§ 233 StG spricht in Zusammenhang mit der Schenkungssteuer explizit von „Zuwen-dungen“ und nicht von „Schenkungen“. In seinem Grundsatzentscheid KSGE 1994 Nr. 15 hat das Kantonale Steuergericht hieraus abgeleitet, dass auch ohne ausdrücklich geäusserten animus donandi eine Schenkung im steuerrechtlichen Sinne vorliegen könne, wenn ein offensichtliches Missverhältnis von Leistung und Gegenleistung gegeben ist. An dieser Einschätzung hat sich nach wie vor nichts geändert.
6. Vorliegend stützt sich die Vorinstanz zur Begründung des die Steuer auslösenden Moments auf den ursprünglichen Vertrag zwischen den Gesellschaftern D. und E. aus dem Jahre 2000. Mit diesem Vertrag schlossen sich die beiden Gesellschafter der B. auf unbestimmte Zeit zu einer nicht kaufmännischen Kollektivgesellschaft zusammen. Laut Art. 2 des Vertrages ist es Zweck der Kollektivgesellschaft, die Aktien der Gesellschaft an der vorgenannten Unternehmung zu halten und zu verwalten. Nach Abschluss des Ge-schäftsjahres soll jedem Gesellschafter für seinen Kapitalanteil ein Zins von 4% gutge-schrieben werden. Verbleibt nach Auszahlung der Zinsen ein Gewinn, so beschliessen die Gesellschafter darüber, in welcher Höhe er auszuschütten ist (Art. 7 Gesell-schaftsvertrag). Die Aufnahme neuer Gesellschafter erfolgt einstimmig. In Absprache mit dem neuen Gesellschafter legen die bisherigen Gesellschafter den Betrag fest, den der neue Gesellschafter in die Gesellschaft einzubringen hat und der seinem Kapitalkonto gutgeschrieben wird (Art. 12 Gesellschaftsvertrag). Wie die Vorinstanz in ihrer Stellungnahme vom 14. Januar 2009 an die Rechtsvertreterin des Rekurrenten richtig festhält, sieht dieser Vertrag keinen Maximalbetrag für Neueintretende vor. Den bisherigen Gesellschaftern stand/steht es frei, von den neuen Gesellschaftern den vollen Verkehrswert für die Beteiligungen an der der Kollektivgesellschaft zugrundeliegenden Unternehmung einzufordern: Es ist offensichtlich, dass die Verkehrswerte dieser Aktien höher liegen, als die Nominalwerte. Der Gesellschaftsvertrag aus dem Jahr 2007, mit welchem der Rekurrent beitrat, folgt letztlich dieser Regelung.
Dass die Vorinstanz bei dieser Fragestellung von einer gemischten Schenkung ausgeht, ist in materieller Hinsicht nicht zu beanstanden. Wie eingangs aufgezeigt, ist ein allfälliger Schenkungswille für die steuerliche Wertung nicht von Bedeutung. Es reicht - wie hier - die Tatsache aus, dass die Gegenleistung der eintretenden Gesellschafter unter dem Wert der erbrachten Leistung liegt. Wie der ausgiebige Schriftenwechsel zwischen der heutigen Rechtsvertreterin des Rekurrenten und den Steuerbehörden zeigt, war diese Frage - obwohl nicht explizit in Bezug auf die absolute Höhe der Schenkung - seit Längerem ein Thema. Wenn nun die Rechtsvertreterin einen Schenkungstatbestand verneint, so muss sie sich entgegenhalten lassen, dass die von den Gesellschaftern initiierte Anpassung via den Vertrag gemäss Fassung vom … 2009 gegenteiligenfalls eben gerade nicht vonnöten gewesen wäre (Schreiben Vertreterin vom … 2009 an das Kantonale Steueramt). Hier verhält sich der Rekurrent widersprüchlich. Im Übrigen geht selbst das Parteigutachten Prof. F. nicht per se von einem herkömmlichen Mitarbeiterbeteiligungsmodell aus (Gutachten S. 6).
7. Insgesamt erweist sich der Rekurs als teilweise begründet; der Einspracheentscheid vom 24. Februar 2012 sowie die diesem zugrunde liegende Veranlagung vom 21. Mai 2010 sind aufzuheben. Folgelogisch ist festzustellen, dass die Schenkungssteuerveranlagung vom 12. Januar 2010 in Rechtskraft erwachsen ist.
Steuergericht, Urteil vom 22. April 2013