KSGE 2009 Nr. 13
1. Eine Steuerpflichtige hat eine Eigentumswohnung im Kanton Solothurn geerbt und verkauft diese weiter. Weil dem Käufer erst später bekannt wird, dass ein Teil der Liegenschaft im Altlastenverdachtskataster eingetragen ist, zahlt die Steuerpflichtige ihm - zwecks Vermeidung eines Prozesses - einen Teil des Kaufpreises zurück. Besteht allerdings nur eine sehr geringe Wahrscheinlichkeit, dass der Käufer bei einer allfälligen Sanierung überhaupt Kosten übernehmen müsste, kann der zurückgezahlte Teilbetrag keinen Einfluss auf den Verkehrswert der geerbten Liegenschaft haben.
2. Die Kosten für die Liquidation eines ererbten Büros gehören grundsätzlich nicht zu den Todesfallkosten. Wird allerdings die Erbin eines Berner Notariatsbüros durch das Berner Notariatsgesetz veranlasst, das geerbte Büro aufzulösen (weil sie selber nicht Notarin ist), sind die für die Liquidation aufgewendeten Kosten als Passiven im Nachlass zuzulassen.
Sachverhalt
1. Am 3. Dezember 2006 verstarb E. S. sel. Zuvor hatte er testamentarisch seine Schwester I. H. als Alleinerbin eingesetzt. Gegenstand der Erbschaft war unter anderem eine Zweizimmerwohnung in W./SO inkl. eines Einstellhallenplatzes sowie 1/6 Miteigentumsanteil an einem weiteren gemeinschaftlichen Einstellhallenplatz im Gesamtwert von Fr. 215'000.--.
Mit Verfügung vom 24. November 2008 stellten die Zentralen Dienste der Amtschreibereien I. H. eine Nachlasstaxe von Fr. 1'290.-- sowie Erbschaftssteuern von Fr.17'223.60 in Rechnung.
2. Dagegen liess die Steuerpflichtige Einsprache erheben mit dem Begehren, der Abgabewert der Stockwerkeinheit sei um Fr. 15'000.-- zu reduzieren. Der Käufer der Liegenschaft habe die Steuerpflichtige unter Androhung eines Prozesses aufgefordert, Fr. 15'000.-- zurückzuerstatten, da das Kaufobjekt im Verdachtsflächenkataster der Altlasten eingetragen sei. Zur Vermeidung eines aufwändigen Prozesses und der Rückabwicklung des Kaufvertrages habe sich die Steuerpflichtige gezwungen gesehen, den geforderten Betrag zurückzuerstatten. Entsprechend habe sich ihre Erbschaft um diese 15'000.-- verringert, was zu einer Reduktion der Erbschaftssteuer im Kanton Solothurn führen müsse.
Mit Verfügung vom 4. Februar 2009 wies das Steueramt die Einsprache ab mit der Begründung, das betreffende Mehrfamilienhaus (in dem sich die Wohnung der Steuerpflichtigen befinde) sei nicht im Verdachtsflächenkataster eingetragen. Eingetragen sei lediglich die Zufahrtsstrassen-Parzelle, an der das Mehrfamilienhaus beteiligt sei. Es stehe überhaupt nicht fest, ob die Strassenparzelle eine Altlast aufweise. Und selbst wenn das so wäre, sei unklar, ob die Inhaber des Mehrfamilienhauses überhaupt kostenpflichtig wären.
3. Daraufhin liess die Steuerpflichtige (nachfolgend Rekurrentin genannt) am 2. März 2009 darum ersuchen, die Veranlagung anzupassen. (…)
Mit Vernehmlassung vom 5. Mai 2009 beantragte das Steueramt (Vorinstanz) die kostenfällige Abweisung des Rekurses. (…)
In seiner Eingabe vom 8. Juni 2009 legte der Vertreter der Rekurrentin dar, dass sie nicht Inhaberin des bernischen Notariatspatentes sei und aus gesetzlichen Gründen das Notariats-Büro ihres Bruders habe liquidieren müssen. (…)
Erwägungen
2. Der Nachlasstaxe unterliegt der reine Rücklass (§ 217 StG). Die Abgabepflicht besteht, wenn der Erblasser seinen letzten Wohnsitz im Kanton hatte oder solothurnische Grundstücke oder Rechte an solchen zum Rücklass gehören. Abgabepflichtig ist der Erbe und der Anspruch entsteht in dem Zeitpunkt, in dem der Erbgang eröffnet wird (§ 218 StG).
Der Erbschaftssteuer unterliegen (u.a.) alle Erbanfälle kraft einer Verfügung von Todes wegen, wenn der Erblasser seinen letzten Wohnsitz im Kanton Solothurn hatte, der Erbgang im Kanton Solothurn eröffnet wurde oder wenn solothurnische Grundstücke übergehen (§ 223 StG, § 244 Abs. 3 StG). Steuerpflichtig sind die Erben (§ 224 Abs. 1 StG).
3. Vorliegend zu klären ist die Frage, wie hoch das reine Nachlassvermögen der Rekurrentin zu beziffern ist. Anderes gesagt: es muss festgestellt werden, wie hoch die Beträge sind, auf denen die Nachlasstaxe und die Erbschaftssteuer zu erheben sind. Dabei zeigt es sich, dass 2 Themenkreise streitig sind: die Bezahlung von Fr. 15'000.-- an den Käufer der ererbten Eigentumswohnung sowie die Berücksichtigung des Liquidierungsbetrages für das Notariatsbüro des Erblassers bei den Passiven. (…)
3.1 Gemäss § 220 Abs. 1 und § 227 i.V.m. § 220 Abs. 1 StG bemisst sich der steuerbare Wert einer Erbschaft nach dem Verkehrswert: Die Vorinstanz ist davon ausgegangen, dass die vom neuen Eigentümer der Eigentumswohnung bezahlten Fr. 215'000.-- diesem Wert entsprechen würden.
Aus den Akten ist ersichtlich, dass sich dieser neue Eigentümer nach Abwicklung des Kaufvertrages an die Rekurrentin gewandt hatte um von ihr Fr. 15'000.-- zu fordern, weil er erfahren habe, dass das von ihm erworbene Grundstück im Kataster der belasteten Standorte eingetragen sei. Angeblich befürchtete er für Sanierungskosten zur Verantwortung gezogen zu werden. Allenfalls habe er auch Kosten für eine Untersuchung zu tragen.
Zunächst einmal ist wichtig festzustellen, dass - wie von der Vorinstanz treffend ausgeführt - das Mehrfamilienhaus, in dem die 2-Zimmer-Wohnung liegt - nicht im Verdachtsflächenkataster eingetragen ist. Eingetragen ist allein die Zufahrtsstrassen-Parzelle, an der das Mehrfamilienhaus mit einem Anteil von 1/17 beteiligt ist. Die betreffende 2-Zimmerwohnung ist am Mehrfamilienhaus mit 115/1000 beteiligt.
Ob und wann eine Untersuchung der Strassenparzelle erfolgt und ob die Strassenparzelle überhaupt belastet ist, ist zum heutigen Zeitpunkt aber völlig offen. Kommt hinzu, dass sich die Kosten einer (historischen) Untersuchung auf ca. Fr. 5'000.-- belaufen dürften, wovon ca. Fr. 50.-- auf den Eigentümer der 2-Zimmer-Wohnung entfallen würden. Ausserdem sind die Kosten der Untersuchungs- und Sanierungsmassen primär vom Verursacher der Belastung zu übernehmen. Kann der Kostenanteil des Verursachers z.B. wegen Zahlungsunfähigkeit nicht von diesem selbst übernommen werden, kommt der Kanton für dessen Anteil auf - zu diesem Zweck wurde ein Altlastenfonds eingerichtet. Vor diesem Hintergrund zeigt es sich, dass der Inhaber der Eigentumswohnung entgegen seiner Angaben wegen der Eintragung des (Strassen-)Grundstücks nicht mit hohen Kosten zu rechnen hat. Dass die Rekurrentin trotz dieser Umstände bereit war, Fr. 15'000.-- zurückzubezahlen, muss deshalb als Handlung gewertet werden, welche keinen Einfluss auf den Verkehrswert hat. Der Käufer war zum Kaufzeitpunkt bereit, Fr. 215'000.-- für die Wohnung zu bezahlen, und es besteht keine Veranlassung anzunehmen, dass dieser Wert nicht dem Verkehrswert entspricht.
3.2 Ursprünglich waren die (vermuteten) Kosten für die Liquidation des Notariatsbüros des Erblassers vom zuständigen Notar mit einer Rückstellung bei den Passiven berücksichtigt worden. Nun, nach Abschluss der Büroauflösung, sind dafür Kosten in Höhe von Fr.62'964.85 ausgewiesen, welche von der Vorinstanz nicht als Passiven anerkannt werden, hingegen aber von der Steuerverwaltung des Kantons Bern.
Für die Bewertung der Aktiven und Passiven ist der Zeitpunkt massgebend, in dem der Erbgang eröffnet wird (§ 219 und § 226 StG). Gemäss § 220 (i.V.m. § 227) StG werden die Aktiven zum Verkehrswert bewertet. Gemäss § 221 (i.V.m. § 227) StG werden vom Wert der Aktiven des Rücklasses folgende Beträge abgezogen: die Schulden des Erblassers (lit. a), die Todesfallkosten sowie die Kosten der Willensvollstreckung und der amtlichen Erbschaftsverwaltung (lit. b), die Ansprüche der Hausgenossen (lit. c), die Vorausbezüge für nicht erzogene oder gebrechliche Nachkommen (lit. d) und die Entschädigungen an Kinder und Grosskinder (Lidlöhne, lit. e). Ist der Rücklass mit einer Nutzniessung oder mit der Pflicht zu einer wiederkehrenden Leistung belastet, so wird der Barwert der Belastung abgezogen (Abs. 2).
Grundsätzlich sind Erbschaftsschulden, also Schulden die bereits den Erblasser belastet haben, abziehbar. Schulden, die nach dem Tod des Erblassers entstanden sind, sind jedoch nur beschränkt abziehbar, d.h. nur dann, wenn sie unter die vorstehende (abschliessende) Aufzählung des Gesetzes fallen. Eine solche Ausnahme bilden die Todesfallkosten, welche auch Erbgangsschulden genannt werden (vgl. Grundsätzliche Entscheide der Solothurnischen Kantonalen Rekurskommission in Steuersachen aus dem Jahre 1979, Nr. 27 E.2b). Definitionsgemäss handelt es sich dabei um nach dem Tode des Erblassers entstandene und mit dem Ableben in engem Zusammenhang stehende Zahlungsverpflichtungen (Vgl. ASA 43 138 ff.). Nicht darunter fallen jedoch Aufwendungen, die das angefallene Vermögen gegenüber dem Zustand, in dem es vererbt worden ist, verändern - dazu gehören Instandstellungskosten, Kosten der über die übliche Teilung hinausgehenden Verwertung oder Veräusserung usw. (Klöti-Weber/Siegrist/Weber, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Muri-Bern 2004, § 146 N 8). Grundsätzlich gehören demnach die Kosten einer Büro-Liquidation nicht unter den Titel Todesfallkosten.
Allerdings besteht vorliegend die aussergewöhnliche Situation, dass sich die Rekurrentin durch gesetzliche Vorgaben dadurch veranlasst sah, eine Auflösung des Notariatsbüros anzustreben oder dieses an einen neuen Notar zu übergeben. Vorgeschrieben ist, dass im Falle einer Löschung des Notars aus dem Notariatsregister, das Büro sofort zu schliessen ist oder ein Büronachfolger die Geschäfte übernimmt. Wird kein neuer Notar bezeichnet, wird von der Aufsichtsbehörde ein Notar oder eine Notarin bestimmt, welcher - gegen Gebühr - die laufenden Geschäfte zu übernehmen hat (vgl. Berner Notariatsgesetz vom 22. November 2005). Die Rekurrentin war demnach nicht frei darin zu entscheiden, was mit dem ererbten Notariatsbüro geschehen sollte. Gerade diese Entscheidungsfreiheit ist jedoch ein Charakteristikum der vorstehend aufgeführten (nicht als Passiven anerkannten) Aufwendungen, welche der Veränderung des ererbten Vermögens dienen. Es wäre deshalb stossend, wenn der Rekurrentin nicht gestattet würde, diese - erzwungenen - Ausgaben bei den Passiven zu führen. Die Liquidationskosten in Höhe von Fr. 62'964.85 sind somit von den Aktiven abzuziehen.
Steuergericht, Urteil vom 17. August 2009