Entscheid des Steuergerichts Basel-Landschaft vom 17. Oktober 2008 (110/2008)
Die Beweislast für die Rechtzeitigkeit einer Parteihandlung trifft grundsätzlich die Partei, welche diese Handlung vorzunehmen hat. Wer ein fristgebundenes Recht ausübt, trägt demnach die Beweislast für die fristgerechte Ausübung. Gemäss langjähriger bundesgerichtlicher Rechtsprechung trägt, wer die Rechtzeitigkeit seiner Eingabe nicht mit dem Poststempel beweisen kann, auf jeden Fall das Beweisrisiko für die effektive Postaufgabe.
08-110 Amtliche Veranlagung; Beweis fristgerechter Einwurf in Briefkasten der Steuerverwaltung
Sachverhalt:
1.a) Nachdem der Pflichtige trotz Chargé-Mahnung vom 9. Januar 2008 seine Steuererklärung 2005 nicht einreichte, wurde er mit Veranlagungsverfügung vom 31. März 2008 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 47'132.-- amtlich veranlagt und ihm gleichzeitig eine Busse in Höhe von Fr. 200.-- auferlegt.
b)Mit Email vom 1. Februar 2008 informierte der Pflichtige die Steuerverwaltung über seine beruflichen, finanziellen und gesundheitlichen Umstände und ersuchte die Steuerverwaltung, ihm keine Busse aufzuerlegen, da es ihm finanziell nicht so gut gehe.
2.a) Gegen die amtliche Veranlagung erhob der Pflichtige mit Schreiben vom 29. April 2008 Einsprache mit dem sinngemässen Begehren, die Veranlagung sei entsprechend dem Verdienst des Jahres 2005 vorzunehmen, da sich diesbezüglich nicht viel geändert habe. Zur Begründung führte er an, im Jahre 2005 habe er eine Steuerrechnung von insgesamt Fr. 1'178.05 begleichen müssen. Er könne unmöglich einen steuerbaren Verdienst gehabt haben, der eine Steuerrechnung von insgesamt Fr. 6'856.-- rechtfertige. Weiter führte er aus, Ende 2006 habe er seine eigene Firma auf Eis legen müssen, weil er sich zusammen mit seinem Hauptberuf beim Betrieb X. zu sehr verausgabt habe, weshalb ihm auch sein Arzt zu diesem Schritt geraten habe. Aus diesem Grund sei es ihm auch nicht möglich gewesen die Steuererklärung fristgerecht, resp. überhaupt einzureichen. Inzwischen hätte die Steuerverwaltung jedoch die Steuererklärung 2007 erhalten sollen und anhand seiner Zahlen sei festzustellen, dass er sein Arbeitspensum beim Betrieb X. massiv reduziert habe. Aus diesen Gründen sei die Veranlagungsverfügung erneut zu überprüfen resp. bitte er um ein persönliches Gespräch, denn mit dieser Veranlagungsverfügung stehe er kurz vor dem Aus und er wisse nicht mehr wie es mit ihm und seinem Leben weitergehen solle.
b) Mit Schreiben vom 2. Juni 2008 teilte die Steuerverwaltung dem Pflichtigen mit, sie benötige die von ihm oder einem Vertreter ausgefüllten und von ihm unterzeichnete Steuererklärung und das Wertschriftenverzeichnis 2006 samt den notwendigen Belegen und Unterlagen, wie detaillierte Aufstellungen über die Einnahmen und Ausgaben 2006 als selbständig Erwerbender; Steuerausweise der Bank- und Postkonten; alle Lohnausweise 2006 sowie allfällige sonstige Schuldzinsbelege 2006. Für die Geltendmachung von Berufsunkosten sei das Formular Berufsauslagen zu benutzen, die Fahrzeuge oder sonstige Vermögen seien ebenfalls zu deklarieren. Zur Einreichung dieser Unterlagen wurde dem Pflichtigen eine nichtverlängerbare Frist bis 20. Juni 2008 gewährt, andernfalls auf die Einsprache nicht eingetreten werden könne.
3. Mit Einsprache-Entscheid vom 3. Juli 2008 trat die Steuerverwaltung mangels rechtzeitig eingereichter Beweismittel nicht auf die Einsprache ein.
4. Mit Schreiben vom 4. August 2008 erhob der Vertreter des Pflichtigen Rekurs mit dem Begehren, 1. die Verfügung (Nichteintretensentscheid) der Steuerverwaltung vom 3. Juli 2008 betreffend Einsprache gegen die amtliche Veranlagung der Staatssteuer 2006 sei vollumfänglich aufzuheben. 2. Die Steuerverwaltung sei anzuweisen, auf die vorab unter Ziff. 1 erwähnte Einsprache einzutreten. 3. Unter o/e Kostenfolge.
Zur Begründung führte der Vertreter des Pflichtigen im Wesentlichen aus, am späten Nachmittag des 20. Juni 2008 habe der Rekurrent die von der Steuerverwaltung eingeforderten Unterlagen in den Briefkasten der Steuerverwaltung in Liestal eingeworfen. Die Steuerverwaltung sei in der Folge jedoch aufgrund der angeblich nicht eingereichten Beweismittel innert der Einsprachefrist bis zum 2. Mai 2008, nicht eingetreten. Bereits am nächsten Werktag, dem 7. Juli 2008 habe der Pflichtige die Steuerverwaltung kontaktiert und Herrn X. mitgeteilt, dass er sämtliche Dokumente am 20. Juni in den Briefkasten geworfen habe. Herr X. habe ihm versprochen der Sache nachzugehen. Gleichzeitig forderte er ihn auf, sämtliche Dokumente nachzubestellen und nochmals zuzustellen. Zudem solle ihm der Pflichtige eine Bestätigung faxen, dass die ehemalige Firma des Pflichtigen nicht mehr aktiv sei. Die geforderte Bestätigung habe der Pflichtige mit Datum vom 7. Juli gefaxt. Ferner habe er die gewünschten Unterlagen nachgefordert. Mit Datum vom 15. Juli 2008 habe Herr X. den Pflichtigen kontaktiert und ihm mitgeteilt, dass man die von ihm in den Briefkasten geworfenen Unterlagen im Haus gefunden habe. Sie seien jedoch erst am 11. Juli 2008 eingegangen, weshalb die Einsprachen als verspätet anzusehen seien.
Weiter macht der Vertreter des Pflichtigen geltend, die Steuerverwaltung habe dem Pflichtigen mit Verfügung vom 2. Juni 2008 Frist bis 20. Juni 2008 gesetzt, Unterlagen nachzureichen. Auf diese Verfügung sei die Steuerverwaltung zu behaften. Der Pflichtige habe sich in seiner Einsprache auf die Steuerveranlagung 2005 berufen, die sich im Besitz der Steuerverwaltung befunden habe. Er habe somit aus seiner Sicht sämtliche Beweise beigebracht.
Ferner gehe die Steuerverwaltung offenbar fälschlicherweise davon aus, die nachgeforderten Unterlagen seien nicht fristgerecht eingereicht worden. Das Risiko des Postweges trage grundsätzlich der Absender. Allerdings beinhalte dieses Risiko lediglich den Postweg. Könne der Pflichtige glaubhaft darlegen, dass er die Dokumente rechtzeitig in den Briefkasten der Behörde eingeworfen habe, müsse die Steuerverwaltung den Gegenbeweis erbringen.
Allzu hohe Anforderungen an den Beweis der Postaufgabe resp. des Zugangs zu stellen, würde überspitzten Formalismus darstellen; nicht zuletzt deshalb, weil die Steuerverwaltung ihren Kunden anbiete, die Steuererklärung in den Briefkasten werfen zu können. Die Aussagen des Pflichtigen seien unter Würdigung der gesamten Umstände äusserst glaubhaft und nachvollziehbar. Im Ergebnis stehe fest, dass die Steuerverwaltung zu Unrecht auf die Einsprache nicht eingetreten sei.
5.(…)
6. Mit Vernehmlassung vom 12. September 2008 beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung des Rekurses. Zur Begründung verwies sie auf den Einsprache-Entscheid und führte ergänzend aus, der Pflichtige hätte die bisher nicht eingereichte, vollständig ausgefüllte und unterschriebene Steuererklärung mit den notwendigen Belegen der rechtzeitig erhobenen Einsprache beilegen oder diese allenfalls innert der mit Schreiben vom 2. Juni 2008 kulanterweise gewährten Frist bis am 20. Juni 2008 nachreichen müssen. Dies sei jedoch nicht erfolgt, (…) weshalb die Steuerverwaltung zu Recht nicht auf die Einsprache eingetreten sei.
Mit Schreiben vom 2. Juni 2008 sei dem Pflichtigen eine Nachfrist zur Nachbesserung der Eingabe gewährt worden. Diese Möglichkeit sei jedoch nicht wahrgenommen worden. Der verwaltungseigene Briefkasten werde täglich mehrmals gelehrt. Schliesslich könne der Einwand des Vertreters des Pflichtigen, dass der Rekurrent glaubhaft dargelegt habe, dass er die Steuererklärung 2006 in den Briefkasten der Steuerverwaltung geworfen habe nicht gehört werden. Der Steuerpflichtige habe rechtsgenüglich nachzuweisen, dass die Dokumente der Steuerverwaltung zugegangen seien. Könne er keinen solchen Beweis erbringen, trage er die Folge der Beweislosigkeit. Das Vorbringen des Vertreters des Rekurrenten, die Steuerverwaltung sei verpflichtet, die Tatsache des Zugangs zu beweisen, führte zu einer unzulässigen Beweislastumkehr. Dieser durch den Pflichtigen zu erbringende Nachweis sei nicht erbracht worden. Demnach erweise sich der Rekurs in allen Punkten als unbegründet weshalb die Abweisung beantragt werde.
Aus den Erwägungen:
1. (…)
2. Ist die Vorinstanz wie in casu auf eine Einsprache nicht eingetreten, hat das Steuergericht praxisgemäss lediglich zu prüfen, ob dieser Nichteintretensentscheid zu Recht erfolgt ist. Deshalb sind nur solche Rügen zu berücksichtigen, die sich auf die Eintretensfrage beziehen. Ausgeschlossen von der richterlichen Prüfung bleiben jene Rügen, welche die materielle Seite betreffen. Kommt das Gericht zum Schluss, dass auf die Einsprache hätte eingetreten werden müssen, ist der Rekurs gutzuheissen und der Fall zur materiellen Beurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Andernfalls muss der Rekurs abgewiesen und der vorinstanzliche Entscheid bestätigt werden (vgl. Entscheid des Steuergerichts des Kantons Basel-Landschaft [StGE] Nr. 50/2004 vom 28. Mai 2004, in: Basellandschaftliche und Baselstädtische Steuerpraxis [BStPra], 4/2004, S. 189 ff., E. 2a).
3. a) Gemäss § 106 Abs. 1 und 2 StG wird der Steuerpflichtige, wenn er innerhalb der festgesetzten Nachfrist und Chargé-Mahnung die Steuererklärung nicht einreicht oder vervollständigt, von Amtes wegen eingeschätzt.
Eine amtliche Einschätzung gemäss § 106 StG kann der Steuerpflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist zudem zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen (§ 122 Abs. 2 StG). Mit anderen Worten obliegt es dem Steuerpflichtigen, im Rechtsmittelverfahren den Nachweis zu erbringen, dass die amtliche Veranlagung offensichtlich unrichtig ist (vgl. auch § 106 Abs. 3 StG). Dieser Nachweis muss umfassend sein, das heisst den gesamten von der Ermessensveranlagung betroffenen Teil umfassen (vgl. Bundesgerichtsurteil [BGE] 2A.164/2004 vom 23. April 2004, E. 2, Bundesgerichtsurteil [BGE] 2P.234, 2A.407/2003 vom 9. September 2004, E. 2, ). Ist die amtliche Veranlagung Folge einer versäumten Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen, so muss dieser die versäumten Handlungen nachholen. Er muss demnach die bisher nicht eingereichte Steuererklärung vorlegen und die weiteren unterlassenen Mitwirkungshandlungen erfüllen (Einreichung von Unterlagen, Erteilen von Auskünften usw.). Nur unter dieser Voraussetzung kann der Nachweis der Unrichtigkeit der Veranlagung erbracht werden und lebt die Untersuchungspflicht der Behörde wieder auf (vgl. Markus Berger in: Archiv für Schweizerisches Abgaberecht, 2006, Band 75, Heft 34, S. 204 f.).
Nach § 122 Abs. 2 StG muss dieser Unrichtigkeitsnachweis zudem mit der Begründung der Einsprache und damit innert der Einsprachefrist erfolgen. Diese von § 122 Abs. 2 StG geforderte Begründung der Einsprache gegen eine Ermessensveranlagung stellt nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung eine Prozessvoraussetzung dar, deren Fehlen zur Folge hat, dass auf die Einsprache nicht eingetreten werden kann. Auf die Einsprache eines Steuerpflichtigen, welcher wegen der nicht eingereichten Steuererklärung zulässigerweise von Amtes wegen veranlagt worden ist und der auch mit der Einsprache gegen die amtliche Veranlagung seiner Deklarationspflicht nicht nachkommt, ist daher nicht einzutreten (vgl. zum Ganzen: BGE 2A.164/2004 vom 23. April 2004, E. 2 und 4 m. w. Hw.).
b) Vorliegend hat die amtliche Veranlagung ihre Ursache darin, dass der Pflichtige für das Steuerjahr 2006 trotz Chargé-Mahnung seine Steuererklärung nicht innerhalb der gesetzten Frist eingereicht hat. Der Pflichtige hat gegen die amtliche Veranlagung Staatssteuer 2006 vom 31. März 2008 mit Schreiben vom 29. April 2008 rechtzeitig Einsprache erhoben. Dieser Einsprache lagen jedoch weder eine Steuererklärung noch sonstige Beweismittel bei, weshalb er von der Steuerverwaltung mit Schreiben vom 2. Juni 2008 aufgefordert wurde, die fehlenden Unterlagen mit nicht verlängerbarer Frist bis zum 20. Juni 2008 einzureichen. Dies habe der Pflichtige gemäss eigener Darstellung auch getan, indem er am Nachmittag des 20 Juni 2008 die geforderten Unterlagen in den Briefkasten der Steuerverwaltung in Liestal eingeworfen habe. Die eingereichten Unterlagen tragen jedoch gemäss Eingangsstempel der Steuerverwaltung das Datum des 11. Juli 2008, was somit ausserhalb der dem Pflichtigen gesetzten Frist liegt. Es ist somit fraglich, ob die vom Pflichtigen eingereichten Unterlagen innerhalb der Frist bis zum 20. Juni 2008 eingegangen sind.
Grundsätzlich handelt es sich bei der 30-tägigen Frist zur Anhebung des Rechtsmittels resp. der Einsprache um eine gesetzliche Frist, die als Verwirkungsfrist nicht verlängert werden kann und deren Nichteinhaltung von Amtes wegen zu beachten ist (ZIEGLER in : Nefzger/Simonek/ Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, 122 N 18). Die Steuerverwaltung hat dem Pflichtigen kulanterweise nochmals eine Frist zur Einreichung weiterer Belege gewährt, welche er jedoch ungenutzt verstreichen liess, weshalb die Steuerverwaltung nicht auf die Einsprache eingetreten ist.
c) Prozessvoraussetzungen (Sachurteilsvoraussetzungen) sind die prozessrechtlichen Erfordernisse, die vorhanden sein müssen, damit der Richter zu der Begründetheit oder Unbegründetheit der Rechtsbegehren (Beschwerde- oder Klagebegehren) Stellung beziehen kann. Ob die Sachurteilsvoraussetzungen vorliegen, ist als Rechtsfrage von der entscheidenden Instanz von Amtes wegen zu untersuchen (Fritz Gygi, Bundesverwaltungsrechtspflege, 2. Aufl., Bern, 1983, S. 72 f.). Während das Gericht den Fristbeginn belegen muss, tragen die Parteien in der Regel die Beweislast für die Rechtzeitigkeit ihrer fristgebundenen Eingaben (BSK BGG-Kathrin Amstutz/Peter Arnold, Art. 48 N 7f.) Die Beweislast für die Rechtzeitigkeit einer Parteihandlung trifft grundsätzlich die Partei, welche diese Handlung vorzunehmen hat. Wer ein fristgebundenes Recht ausübt, trägt demnach die Beweislast für die fristgerechte Ausübung. Eine Ausnahme gilt indessen, wenn die Partei den Beweis der Rechtzeitigkeit einer Eingabe aus Gründen nicht erbringen kann, die nicht von ihr, sondern von der Behörde zu verantworten sind. In diesem Falle tritt eine Umkehr der Beweislast ein. Diese ist dann von der Behörde zu tragen mit der Folge, dass im Zweifel auf die Darstellung der betreffenden Partei abzustellen ist (vgl. Entscheid des Bundesgerichts [BGE] Nr. H 131/06 vom 12. März 2007, E. 3.2). Das Bundesgericht hat in seiner langjährigen Rechtsprechung immer wieder festgehalten, dass wer die Rechtzeitigkeit seiner Eingabe nicht mit dem Poststempel beweisen kann, auf jeden Fall das Beweisrisiko für die effektive Postaufgabe trägt (vgl. BGE 109 Ia 183 E. 3b); Entscheid des Bundesgerichts [BGE] Nr. 1P.380/2005 vom 8. September 2005, E. 2.2.; zum Beweis mittels Zeugen vgl. auch Ziegler in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, 122 N 22).
4. a) Der Vertreter des Pflichtigen ist der Ansicht, dass das Risiko des Postweges grundsätzlich beim Absender liege, wohingegen dieses sich einzig auf den Postweg, nicht jedoch auf den behördeninternen Weg beschränke, was vorliegend zu einer Beweislastumkehr führe. Es würden zudem ausreichend Indizien und Beweise vorliegen, die einen fristgerechten Einwurf der Unterlagen in den Briefkasten der Steuerverwaltung Liestal belegen würden. All diese Einwände können jedoch nicht gehört werden.
b) Zunächst einmal ist festzustellen, dass die behauptete Handlung nicht mittels Poststempel bewiesen werden kann, da der Pflichtige gemäss eigener Darstellung die geforderten Unterlagen direkt in den Briefkasten der Steuerverwaltung eingeworfen hat. Einen tatsächlichen Beweis dafür, dass er einen Umschlag in den besagten Briefkasten eingeworfen hat, bleibt er schuldig. Diesen hätte der Pflichtige beispielsweise mittels eines Zeugen erbringen können, der im Zweifel hätte bestätigen können, dass die fragliche Handlung wirklich zum behaupteten Zeitpunkt statt gefunden hat.
In einem Fall, den die Eidgenössische Personalrekurskommission mit Entscheid vom 20. September 2006 beurteilt hat, ging es darum, ob die Beschwerde rechtzeitig zu Handen der Schweizerischen Post in den Briefkasten eingeworfen worden ist, da die Beschwerdefrist am 17. März 2006 ablief, währenddem der Brief das Datum des 18. März 2006 trug. Der Beweis der Rechtzeitigkeit wurde in dortigem Fall mittels einer Zeugin erbracht, die auf der Rückseite des betreffenden Umschlags unter Angabe von Name und Telefonnummer unterschrieb, dass das Couvert von der Vertreterin der Beschwerdeführerin am 17. März 2006 um 23.45 Uhr in den Briefkasten der Post eingeworfen worden sei. Das Gericht anerkannte dieses Vorgehen, weshalb es die Beschwerde als fristgerecht annahm (vgl. Entscheid der Eidgenössischen Personalrekurskommission vom 20.09.2006, PRK 2006-012, E. 1c bb).
c) Die unverzügliche Bestellung von Duplikaten ist ebenso wenig Beweis dafür, dass der Pflichtige die Unterlagen rechtzeitig bei der Steuerverwaltung eingereicht hat, denn er kann jederzeit auch aus anderen als diesen Gründen Duplikate bestellen. Auch aus der Datierung der Duplikate kann sich der Pflichtige nichts zu seinen Gunsten ableiten, beweist dies nur, zu welchem Zeitpunkt die Duplikate ausgefertigt worden sind, nicht jedoch die Rechtzeitigkeit des Einwurfs. Ob die Dokumente tatsächlich zeitweise behördenintern verloren gegangen sind, kann hier dennoch offen bleiben. Damit die Dokumente auch tatsächlich mindestens zeitweilig abhanden kommen können, müssen diese mit Sicherheit zum behaupteten Zeitpunkt zugegangen sein. Genau dies ist jedoch strittig. Allein dass die Steuerverwaltung einen Briefkasten zum Einwurf anbietet, bedeutet deshalb noch nicht, dass der Benutzer vom Beweis der Rechtzeitigkeit entbunden werden kann, bzw. dass es aufgrund dieses Angebotes zu einer Beweislastumkehr kommt.
d) Zusammenfassend ist somit festzustellen, dass der Pflichtige den Nachweis der Rechtzeitigkeit des Einwurfs der Unterlagen in den Briefkasten der Steuerverwaltung nicht erbracht hat, weshalb der Einsprache-Entscheid der Steuerverwaltung vom 3. Juli 2008 zu bestätigen und der Rekurs abzuweisen ist.
5. (…)
Entscheid Nr. 110/2008 vom 17.10.2008