Entscheidend für die Einstufung von Beteiligungen als Mitarbeiterbeteiligungen ist, dass der Arbeitnehmer Beteiligungen an seiner Arbeitgeberunternehmung gratis oder zumindest unterpreislich erhält, weil er Arbeitnehmer ist. Dass
der Arbeitnehmer hingegen Beteiligungen an seiner Arbeitgeberunternehmung hält, heisst keineswegs, dass es sich dabei um Mitarbeiterbeteiligungen handelt. Denn liegt die Zuteilung nicht
im Arbeitsverhältnis begründet, liegt keine Mitarbeiterbeteiligung vor (Richner/Frei/Kaufmann/
Rohner, a.a.O., N. 1 zu Art. 17a DBG; vgl. auch Peter Locher, a.a.O., N. 11 zu Art. 17a DBG).